Cassazione Civile, Ordinanza n. 03533/2023 del 06/02/2023

Esito

La controversia

Un consorzio costituito per la gestione congiunta del servizio di igiene ambientale e smaltimento dei rifiuti solidi urbani aveva ricevuto, per l'anno d'imposta 2005, una ripresa a tassazione su somme qualificate come "sopravvenienze attive" derivanti da incassi denominati "diritti di conferimento" riscossi da una società che svolgeva il servizio pubblico e incamerava i corrispettivi per conto del consorzio. Dopo il rigetto in primo grado, la commissione tributaria regionale aveva accolto l'appello del consorzio, annullando l'accertamento, ritenendo in sostanza applicabile l'esenzione IRES di cui all'art. 74 d.P.R. n. 917/1986 e, inoltre, lamentandosi anche la mancata considerazione di costi correlati. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con un solo motivo, denunciando violazione degli artt. 73, comma 2, lett. c), e 74 del T.U.I.R.: ha sostenuto che la natura pubblica e consortile dell'ente non comporta un'esenzione generale da IRES per ogni provento, poiché l'esclusione riguarda solo le attività/entrate riconducibili alle funzioni istituzionali, mentre i redditi o proventi eccedenti o derivanti da attività diverse restano imponibili. La difesa del consorzio ha resistito sostenendo la natura di consorzio di funzioni, assimilabile agli enti locali, e quindi l'esenzione totale.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il motivo dell'Agenzia. Ha affermato che l'inclusione di un ente nell'area dell'art. 74 T.U.I.R. non esonera dall'esame in concreto della singola operazione o del singolo provento, perché anche un ente formalmente esente può essere assoggettato a imposta per attività eccentriche rispetto alle funzioni istituzionali. Richiamando precedenti in tema di consorzi e di enti pubblici economici, ha valorizzato il criterio sostanziale della concreta attività svolta e della natura delle singole operazioni, anziché il solo scopo istituzionale. Per questo ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per il Piemonte, in diversa composizione, demandando anche la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  è stata dedotta la violazione di legge quale vizio di legittimità per contestare l'erronea applicazione delle norme tributarie sull'esenzione IRES.

• art. 73, comma 2, lett. c), d.P.R. n. 917/1986

  richiamato come norma rilevante per la qualificazione soggettiva dell'ente ai fini IRES e per distinguere tra soggetti esenti e redditi derivanti da attività diverse.

• art. 74 d.P.R. n. 917/1986

  la Corte ha ribadito che l'inclusione nell'ambito della norma non comporta un'esenzione generalizzata per qualsiasi provento, dovendosi verificare in concreto se il singolo reddito derivi da attività istituzionali o da attività eccentriche.

• art. 72 d.P.R. n. 917/1986

  richiamato dalla difesa del contribuente in relazione alla mancata considerazione di costi correlati alle sopravvenienze attive, ma il nucleo decisorio accolto dalla Corte riguarda soprattutto l'esenzione e la tassabilità dei proventi.

• art. 73, comma 1, lett. b) e c), T.U.I.R.

  citato tramite precedenti per affermare che enti pubblici economici che svolgono attività economico-commerciale sono soggetti a IRES.

• art. 88 d.P.R. n. 917 del 1986

  menzionato nei precedenti richiamati come disposizione poi corrispondente all'attuale art. 74, da interpretarsi in relazione alla natura dell'ente e alle funzioni svolte.

• art. 86 T.U.I.R.

  richiamato nei precedenti per qualificare come plusvalenze i proventi derivanti dalla cessione di beni non merce da parte di ente soggetto a IRES.

Massime di principio

• Ai fini IRES, l'esenzione prevista per determinati enti pubblici o consorzi va verificata non solo in astratto sulla base della loro natura o del loro atto costitutivo, ma anche in concreto con riguardo alla singola operazione o al singolo provento percepito.
• Un ente formalmente ricompreso tra quelli esenti non è automaticamente sottratto a imposizione per tutte le entrate: i redditi derivanti da attività eccentriche rispetto alle funzioni istituzionali possono restare imponibili.
• Per stabilire il regime tributario di un consorzio o ente pubblico occorre esaminare legge istitutiva, atto costitutivo, statuto e soprattutto l'effettiva attività svolta, distinguendo tra funzioni istituzionali non commerciali e attività economico-commerciali.
• La qualificazione soggettiva dell'ente non esaurisce l'indagine fiscale: la tassazione dipende anche dalla natura sostanziale del provento e dalla sua riconducibilità o meno all'oggetto istituzionale dell'ente.

Come è indicizzato