Sentenza del 27/08/2024 n. 23196 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva irrogato ad A.A. sanzioni per violazioni IVA e IRAP relative alle annualità 2010 e 2011, contestandole un ruolo nella frode fiscale connessa al Consorzio Expo Job e a cooperative, anche attraverso la consulenza prestata e la gestione delle scritture contabili. La Commissione tributaria provinciale di Milano, con sentenza n. 3186/20/2017, aveva respinto il ricorso della contribuente; la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 3607/04/2022, aveva invece annullato gli atti, ritenendo che, ai sensi dell’art. 7 del D.L. n. 269/2003, le sanzioni potessero gravare soltanto sulla società e non sul terzo concorrente. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: il primo per nullità della sentenza per motivazione apparente o incomprensibile; il secondo per violazione dell’art. 7 del D.L. n. 269/2003 e degli artt. 5, 9 e 11 del D.Lgs. n. 472/1997, sostenendo che l’art. 9 consente di sanzionare il terzo che concorra autonomamente e per un proprio interesse nell’illecito della società. A.A. ha resistito, contestando anche la novità dell’argomento secondo cui la società sarebbe stata uno schermo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo: la sentenza regionale, pur sintetica, esponeva in modo comprensibile il percorso giuridico seguito e non era affetta da motivazione apparente. Ha accolto il secondo motivo nei termini precisati, affermando che l’art. 7 del D.L. n. 269/2003 non esclude il concorso del terzo ai sensi dell’art. 9 del D.Lgs. n. 472/1997 quando questi partecipi in modo autonomo e interessato al perseguimento di finalità illecite, mirando a un beneficio proprio, distinto dal mero compenso professionale. Il giudice regionale aveva escluso in astratto la responsabilità di A.A. senza esaminare gli addebiti concreti; spetterà quindi al giudice del rinvio accertare i fatti e rivalutare l’appello. La Corte ha cassato la sentenza e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. La questione della società-schermo non è stata decisa nel merito, poiché richiede un accertamento fattuale.

Norme richiamate

• Art. 111, sesto comma, Cost.; art. 132, quarto comma, n. 4, c.p.c.; art. 118 disp. att. c.p.c.; art. 36 del D.Lgs. n. 546/1992

  La motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione è apparente anche quando, ancorché graficamente esistente ed eventualmente sovrabbondante nella descrizione astratta delle norme che regolano la fattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull'esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall' art. 111 , sesto comma, Cost.

  La motivazione deve permettere di controllare il ragionamento decisorio: non è sufficiente che il testo esista formalmente, se non rende intelligibili le ragioni della decisione. Nel caso concreto la Corte ha ritenuto superata questa soglia minima.

• Art. 7 del D.L. 30 settembre 2003, n. 269, convertito dalla L. 24 novembre 2003, n. 326

  In tema di sanzioni amministrative relative al rapporto tributario, la ratio che giustifica ai sensi dell' art. 7 , D.L. n. 269 del 2003 , convertito con modificazioni in L. n. 326 del 2003 , l'applicazione della sanzione alla sola società dotata di personalità giuridica non esclude il concorso del terzo nella condotta illecita, quando essa si concretizzi in una compartecipazione interessata e autonoma al perseguimento di finalità illecite, con conseguente applicazione nei suoi confronti dell' art. 9 del D.Lgs. n. 472 del 1997 .

  La regola che imputa alla società dotata di personalità giuridica le sanzioni relative al suo rapporto fiscale non immunizza un terzo estraneo che abbia concorso autonomamente nell’illecito per conseguire un vantaggio proprio. Il mero svolgimento dell’attività professionale e la percezione del relativo compenso, da soli, non integrano il beneficio autonomo richiesto.

• Artt. 5, 9 e 11 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  In tale alveo il "concorso" di cui all'art. 9 cit., con riferimento alle società dotate di personalità giuridica, non viene svuotato, ma solo adattato.

  L’art. 9 continua a disciplinare il concorso di un soggetto terzo nell’illecito fiscale della società, coordinandosi con l’art. 7 del D.L. n. 269/2003. Per applicarlo, il terzo deve essere un autonomo centro d’imputazione e aver perseguito un beneficio specifico distinto da quello della società; l’accertamento della condotta concreta compete al giudice di merito.

• Art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.; art. 378 c.p.c.

  Sono disposizioni processuali richiamate per i motivi di ricorso per cassazione e per il deposito della memoria dell’Agenzia; la decisione non ne enuncia una distinta interpretazione.

Massime di principio

• Per sanzionare un consulente o altro soggetto esterno per concorso nell’illecito fiscale di una società con personalità giuridica non basta il rapporto professionale, né è sufficiente il compenso ordinario: occorre provare una partecipazione autonoma e interessata diretta a un vantaggio proprio ulteriore.
• L’art. 7 del D.L. n. 269/2003 e l’art. 9 del D.Lgs. n. 472/1997 regolano profili distinti: il primo individua l’imputazione delle sanzioni nel rapporto tra società e soggetti che agiscono per essa; il secondo riguarda la pluralità di soggetti che concorrono nell’illecito. Le norme vanno coordinate, non interpretate come reciproca esclusione assoluta.
• La valutazione deve basarsi sugli addebiti specifici contenuti nell’atto sanzionatorio e sulle prove: il giudice non può escludere la responsabilità del terzo soltanto affermando in astratto che la sanzione spetta alla società.
• Se la società è una mera finzione o uno schermo usato da una persona fisica per perseguire vantaggi personali, può venire meno la ragione per imputare la sanzione esclusivamente alla società. La natura fittizia o strumentale dell’ente, però, richiede un accertamento concreto e non si desume automaticamente dalla partecipazione a operazioni fiscalmente illecite.
• Una sentenza d’appello può motivare per relationem, ma deve rendere riconoscibile l’esame dei motivi di gravame e il percorso logico seguito; una mera adesione alla decisione precedente, priva di tale riscontro, può integrare motivazione apparente.