Sentenza del 01/10/2018 n. 23670 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Le società hanno impugnato la sentenza che aveva ritenuto legittimi gli avvisi di liquidazione relativi a maggiori imposte di registro, ipotecaria e catastale. Tra i vari motivi, hanno contestato la violazione dell'art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, poiché gli avvisi erano stati notificati soltanto cinque giorni dopo la consegna del processo verbale di chiusura della verifica fiscale, senza rispettare il termine dilatorio di sessanta giorni previsto per consentire al contribuente di presentare osservazioni e richieste. L'Amministrazione aveva giustificato l'emissione anticipata richiamando l'imminente scadenza del termine di decadenza dal potere impositivo.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il motivo relativo alla violazione del contraddittorio preventivo, ritenendolo assorbente rispetto agli altri. Ha stabilito che l'avviso emesso prima della scadenza dei sessanta giorni è illegittimo, salvo che ricorra una particolare e motivata urgenza fondata su circostanze concrete, cogenti e non imputabili all'Amministrazione. La sola imminente scadenza del termine decadenziale non costituisce una valida ragione d'urgenza, poiché rientra nella gestione dei tempi dell'attività amministrativa. La Corte ha inoltre precisato che il vizio, essendo intrinseco e oggettivo dell'atto, produce effetti anche nei confronti del coobbligato solidale Enel Distribuzione, pur non essendo stato direttamente sottoposto alla verifica in loco. La sentenza impugnata è stata cassata e, decidendo nel merito, sono stati annullati gli avvisi di liquidazione. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del termine di sessanta giorni dalla consegna del processo verbale di chiusura delle operazioni, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

  Il termine di sessanta giorni tutela il contraddittorio preventivo e costituisce un elemento essenziale dell'iter di formazione dell'atto impositivo. La sua violazione determina l'illegittimità dell'avviso, senza necessità per il contribuente di dimostrare uno specifico pregiudizio concreto.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20

  Per gli atti presentati alla registrazione si ha riguardo alla intrinseca natura e agli effetti giuridici degli atti stessi, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.

  La disposizione era stata utilizzata dall'Amministrazione per riqualificare l'operazione societaria come cessione di ramo d'azienda, ma la Corte non ha esaminato nel merito tale questione, poiché l'illegittimità derivante dalla violazione del contraddittorio era assorbente.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 76, comma 2

  Prevede il termine decadenziale per l'esercizio del potere impositivo in materia di imposta di registro. La sua imminente scadenza, se dipende dalla gestione dei tempi dell'Amministrazione, non giustifica da sola la compressione del termine di contraddittorio.

• Codice di procedura civile, art. 384

  Consente alla Corte di cassazione, quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente la controversia nel merito. La Corte lo ha applicato annullando gli avvisi di liquidazione.

Massime di principio

• Quando una verifica fiscale comporta accessi, ispezioni o verifiche presso i locali del contribuente, l'Amministrazione deve attendere sessanta giorni dalla consegna del processo verbale di chiusura prima di emettere l'atto impositivo.
• L'emissione anticipata dell'avviso determina normalmente l'illegittimità dell'atto; non è necessario provare che il contribuente avrebbe certamente ottenuto un risultato diverso, perché il contraddittorio è una garanzia sostanziale dell'iter decisionale.
• La deroga al termine è possibile solo in presenza di un'urgenza particolare, concreta e motivata, dovuta a fattori esterni e non imputabili all'Amministrazione. La semplice prossimità della decadenza non è sufficiente.
• Il vizio può essere fatto valere anche da un coobbligato solidale che non abbia subito personalmente l'accesso o la verifica, se l'atto nei confronti di tutti i coobbligati deriva dalla medesima pretesa e dalla stessa riqualificazione negoziale.
• L'effetto invalidante riguarda l'atto impositivo nel suo complesso e può condurre all'annullamento anche quando l'atto sia formalmente qualificato come liquidazione e non come accertamento, se contiene una vera riqualificazione della fattispecie e una maggiore pretesa tributaria.
• Per i tributi non armonizzati non esiste, in assenza di una specifica previsione normativa, un obbligo generale di contraddittorio per ogni attività istruttoria svolta senza accesso; la regola dell'art. 12, comma 7, opera invece nelle verifiche con accesso ai locali aziendali.