Cassazione Civile, Sentenza n. 28577/2021 del 18/10/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento (anno 2007) che recuperava a tassazione maggiori ricavi, IVA e IRAP per presunte cessioni in nero di mangimi da parte della fornitrice Top Energy s.r.l.; l'accertamento si fondava su una contabilità parallela e sulle dichiarazioni del legale rappresentante della Top Energy (Paola Martinelli), emerse a seguito di una verifica della Guardia di Finanza. La ricorrente deduceva, in appello e poi in cassazione, l'illegittimità dell'accesso domiciliare presso l'abitazione di Martinelli (autorizzazione del P.M. priva della motivazione sui gravi indizi), l'utilizzo di prove acquisite illegittimamente senza averle precedentemente escluse, la mancanza del contraddittorio, e vizi nella metodologia ricostruttiva del reddito (applicazione di una percentuale di ricarico del 32% superiore al dato di settore e mancato riconoscimento delle spese correlate).

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo profilo del primo motivo: ha ritenuto che la CTR non ha adeguatamente valutato la legittimità dell'autorizzazione del P.M. all'accesso domiciliare (art. 52 d.P.R. n. 633/1972) e si è limitata, senza motivazione logico-giuridica, a dichiararne l'ininfluenza nel procedimento. La Corte ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese di giudizio; gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 52

  L'autorizzazione del Procuratore della Repubblica per l'accesso in locali adibiti anche ad abitazione o esclusivamente ad abitazione presuppone la sussistenza di gravi indizi quando si tratta di abitazione esclusiva; il giudice del merito deve verificare la legittimità di tale autorizzazione e, se l'accesso è illegittimo, i documenti acquisiti possono essere esclusi con effetti sulle parti dell'accertamento strettamente connesse in modo insostituibile a quei documenti.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39

  Consente l'accertamento induttivo quando le scritture contabili risultano inattendibili; tuttavia la Corte ha richiamato che le presunzioni e le ricostruzioni induttive devono poggiare su prove ammissibili e non su elementi acquisiti in accessi domiciliari illegittimi senza previa esclusione.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54

  Norma collegata all'IVA usata per recuperare l'imposta sulle presunte cessioni in nero; l'uso di tale norma per la ripresa a tassazione richiede che le prove a supporto siano legittimamente acquisite.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 33

  Richiamato dalla Corte in relazione all'art. 52 del d.P.R. 633/1972: l'accesso in locali diversi da quelli dell'attività economica richiede autorizzazione del P.M. per gravi indizi; la garanzia costituzionale impone che il giudice valuti la motivazione del P.M. e che la possibilità di impugnazione non sia limitata solo alla persona presso la cui abitazione è stato eseguito l'accesso.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Riguardano la valutazione della prova e l'uso delle presunzioni; la CTR aveva fatto ricorso a presunzioni (art. 2729) basate su contabilità parallela e dichiarazioni di terzi, ma la Cassazione ha osservato che tali presunzioni non possono fondarsi su elementi provenienti da accesso illegittimo senza previa esclusione di tali elementi.

• Codice civile, art. 2967

  Richiamato nel ricorso; la sentenza non sviluppa nel testo una interpretazione specifica di questo articolo.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione o la Guardia di Finanza effettuano un accesso in locali adibiti anche o esclusivamente ad abitazione, l'autorizzazione del Procuratore della Repubblica deve motivare la sussistenza di gravi indizi: il giudice tributario deve verificare tale motivazione e l'ammissibilità delle prove raccolte.
• Se le prove utilizzate dall'Ufficio sono state acquisite tramite un accesso domiciliare illegittimo, il giudice deve escludere quelle prove e valutare separatamente quali parti dell'accertamento dipendono in modo insostituibile da tali elementi; le parti indipendenti possono restare valide (principio utile per inutile non vitiatur).
• Il contribuente può impugnare l'uso di documenti o dichiarazioni emerse da accessi domiciliari illegittimi anche se l'accesso non è stato eseguito presso il suo domicilio: la tutela processuale non può dipendere dalla sola iniziativa della persona il cui domicilio è stato direttamente interessato.
• L'accertamento induttivo (sulla base di scritture ritenute inattendibili o di presunzioni) è legittimo solo se poggia su elementi ammessi e logicamente motivati; la scelta dei criteri (es. percentuali di ricarico) deve essere congruamente motivata e confrontata con i parametri di settore e con le spese deducibili correlate all'attività.
• La mancanza del contraddittorio o l'omessa convocazione del contribuente per chiarire le fonti delle dedotte operazioni (es. ricostruzioni basate su dichiarazioni di terzi) può costituire vizio rilevante e giustificare l'esclusione di quelle prove o la riforma dell'accertamento.
• In caso di esito favorevole in cassazione su questioni di illegittimità dell'acquisizione delle prove, il giudice di rinvio deve esaminare distintamente gli effetti dell'eventuale esclusione delle prove sulle diverse voci dell'accertamento e motivare se e come le restanti ragioni dell'atto impositivo possano conservarsi.