Cassazione Civile, Sentenza n. 10900/2022 del 05/04/2022

Esito

La controversia

Impugnazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale che, in riforma della sentenza di primo grado favorevole al contribuente, aveva confermato l'irrogazione della sanzione prevista dall'art. 3, comma 3, del d.l. 22 febbraio 2002, n. 12 (per impiego di lavoratore non risultante dalle scritture obbligatorie). Questioni principali: (i) difetto di giurisdizione del giudice tributario alla luce della sentenza della Corte costituzionale (sanzioni relative a obbligazioni non tributarie); (ii) valutazione probatoria (dichiarazioni della lavoratrice rese alla Guardia di Finanza e loro successiva rettifica); (iii) modalità di determinazione e rideterminazione della sanzione in applicazione del principio del c.d. favor rei in relazione alle modifiche normative intervenute (art. 36-bis d.l. n. 223/2006 e rinvio al d.lgs. n. 472/1997).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo sussistente il difetto di giurisdizione del giudice tributario in relazione alle sanzioni ex art. 3, comma 3, del d.l. n. 12/2002, alla luce della giurisprudenza consolidata e della pronuncia della Corte costituzionale. Ha cassato la sentenza impugnata e dichiarato la competenza del giudice ordinario, rimettendo la controversia al giudice competente per il nuovo esame. I restanti motivi sono stati assorbiti. La Corte ha inoltre richiamato l'obbligo di proporre in appello incidentale la questione di giurisdizione quando il primo giudice abbia deciso il merito implicitamente affermando la propria competenza.

Norme richiamate

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2

  Attribuiva la giurisdizione alle commissioni tributarie anche per sanzioni irrogate da uffici finanziari; tale estensione è stata dichiarata in contrasto con la Costituzione quando riguarda sanzioni non tributarie (Corte costituzionale).

• d.l. 22 febbraio 2002, n. 12, art. 3 (testo applicabile fino al 12 agosto 2006)

  "...l'impiego di lavoratori dipendenti non risultanti dalle scritture o altra documentazione obbligatoria, è altresì punito con la sanzione amministrativa dal 200 al 400% dell'importo, per ciascun lavoratore irregolare, del costo del lavoro calcolato sulla base dei vigenti contratti collettivi nazionali, per il periodo compreso tra l'inizio dell'anno e la data di constatazione della violazione"

  Norma sanzionatoria originaria impugnata: la misura della sanzione era parametrata al costo del lavoro per il periodo fino alla constatazione.

• d.l. 22 febbraio 2002, n. 12, art. 3 (testo in vigore dal 12 agosto 2006 al 29 febbraio 2008)

  "...l'impiego di lavoratori non risultanti dalle scritture o da altra documentazione obbligatoria è altresì punito con la sanzione amministrativa da euro 1500,00 ad euro 12.000,00 per ciascun lavoratore, maggiorata di euro 150,00 per ciascuna giornata di lavoro effettivo..."

  Testo successivo che modifica il criterio di determinazione della sanzione in misura fissa e giornaliera; la modifica è rilevante per il confronto favor rei.

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, comma 3

  "principio del favor rei"

  Il rinvio normativo operato dall'art. 36-bis del d.l. n. 223/2006 comporta l'applicazione del principio del favor rei nella determinazione della sanzione, scegliendo la misura più favorevole al trasgressore tra le previste nel tempo.

• d.l. 8 giugno 2006, n. 223, art. 36-bis, comma 7 (e 7-bis)

  Ha modificato la disciplina sanzionatoria dell'art. 3 d.l. n. 12/2002 e ha previsto il rinvio al d.lgs. n. 472/1997 per le modalità determinate delle sanzioni amministrative di competenza dell'Agenzia delle entrate.

• Corte costituzionale, sentenza n. 130/2008 (richiamata)

  "illegittimo l'art. 2, comma 1, d.lgs. 31 dicembre 1992 n. 546, nella parte in cui attribuisce alla giurisdizione tributaria le controversie relative alle sanzioni... anche laddove esse conseguano alla violazione di disposizioni non aventi natura tributaria"

  Ha dichiarato incompetente il giudice tributario per sanzioni attinenti a obbligazioni non tributarie, con effetto retroattivo, determinando la devoluzione alla giurisdizione ordinaria.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 54, 56, 57, 58

  Norme processuali rilevanti sull'appello, sulle controdeduzioni e sulle questioni preclusive in sede di appello; la Corte ha richiamato l'obbligo di proporre appello incidentale per preservare la questione di giurisdizione quando il primo giudice ha deciso il merito.

• codice di procedura civile, art. 116 e artt. 360, 362 c.p.c. (richiamati)

  Richiamati in relazione alla valutazione della prova (prudente apprezzamento del giudice) e ai motivi di cassazione; la Corte ha ritenuto assorbiti i motivi sulla valutazione probatoria, decidendo per il vizio di giurisdizione.

Massime di principio

• Se la sanzione è collegata a obbligazioni non tributarie, anche se irrogata da un ufficio finanziario, la giurisdizione compete al giudice ordinario in base alla giurisprudenza costituzionale e di legittimità; il difetto di giurisdizione può essere fatto valere in appello e, se il primo grado ha deciso il merito implicando la propria competenza, l'eccezione va sollevata con appello incidentale per evitare la formazione del giudicato interno.
• Le pronunce della Corte costituzionale hanno efficacia retroattiva: una norma che attribuisca giurisdizione a giudici speciali per materie non tributarie va disapplicata anche nei processi in corso, salvo il limite del giudicato già formato sulla giurisdizione.
• Le dichiarazioni rese dagli interessati agli organi di verifica rappresentano indizi e vanno valutate con prudenza; la loro utilizzabilità può essere contestata e integrate da elementi successivi di prova: la mera contraddizione/rectificatio non determina automaticamente la prevalenza, ma occorre valutazione complessiva degli indici.
• In tema di sanzioni, quando la disciplina è stata modificata nel tempo occorre applicare il principio del favor rei: confrontare le due discipline e irrogare la sanzione più favorevole al trasgressore, previa deduzione e richiesta esplicita in tal senso in sede processuale.
• Proceduralmente, per preservare questioni di competenza e altre eccezioni autonome che potrebbero essere assorbite dal giudicato, è opportuno proporre espressamente appello incidentale se il primo grado ha deciso il merito e si intende impugnare la decisione implicita sulla giurisdizione.