Cassazione Civile, Ordinanza n. 15938/2026 del 24/05/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato sulla dichiarazione dei redditi Modello Unico 2014 relativa all’anno d’imposta 2013, con disconoscimento di un credito IVA riportato dall’anno 2012 per omessa presentazione della dichiarazione di quell’anno. La contribuente aveva emesso due note di variazione nel 2012 per euro 90.909,00 nei confronti di due società consorziate, con causale di restituzione di contributi deliberata dal consiglio di amministrazione in base allo statuto del consorzio. In appello la pretesa erariale era stata accolta solo in parte, escludendosi la detraibilità del credito IVA relativo a tali note. Con il primo motivo di ricorso per cassazione la società denunciava violazione dell’art. 26, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972, sostenendo che la restituzione degli acconti/contributi consortili, essendo correlata a prestazioni di servizi o comunque a importi fatturati e poi rideterminati in eccesso, legittimasse la nota di variazione e il conseguente credito IVA; aggiungeva che la delibera del consiglio di amministrazione, in aderenza allo statuto, sarebbe stata fattispecie 'simile' a quelle previste dalla norma e che la riqualificazione come finanziamento non sarebbe stata operabile in sede di controllo automatizzato. Con il secondo motivo deduceva violazione degli artt. 13 d.lgs. n. 471 del 1997 e 20 d.P.R. n. 602 del 1973, assumendo che sanzioni e interessi potessero essere calcolati solo sulla parte di credito effettivamente utilizzata in compensazione e non sull’intero credito esposto e disconosciuto.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo: ha confermato che i contributi consortili, nel caso concreto, erano stati correttamente qualificati come liquidità/finanziamento e quindi estranei al campo IVA, oppure, in ipotesi di corrispettivo di prestazioni, che mancava comunque una valida procedura di variazione ex art. 26 d.P.R. n. 633 del 1972, non essendo sufficiente la delibera del consiglio di amministrazione. Ha invece accolto il secondo motivo: ha affermato che la sanzione per utilizzo di credito inesistente o non spettante presuppone l’effettivo utilizzo in compensazione del credito, non essendo sufficiente la mera esposizione in dichiarazione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità, al fine di verificare quanta parte del credito sia stata realmente utilizzata e ricalcolare sanzioni e interessi solo su quella parte.

Norme richiamate

• art. 26, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972

  La nota di variazione in diminuzione è legittima solo nei casi previsti dalla norma o in fattispecie ad essi simili; nel caso concreto non è sufficiente una mera delibera del consiglio di amministrazione per integrare una variazione idonea a modificare il regime IVA.

• art. 3, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972

  Costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo; i contributi consortili sono imponibili IVA solo se commisurati a specifiche prestazioni rese ai consorziati.

• Direttiva 2006/112/CE

  La nozione di prestazione di servizi a titolo oneroso richiede un nesso diretto tra prestazione e corrispettivo effettivamente percepito.

• art. 13, d.lgs. n. 471 del 1997

  La sanzione per utilizzo di credito inesistente o non spettante presuppone l’effettivo utilizzo del credito in compensazione; la mera esposizione in dichiarazione non basta.

• art. 20 d.P.R. n. 602 del 1973

  Rileva ai fini del calcolo di sanzioni e interessi solo il credito effettivamente utilizzato secondo le regole della riscossione e compensazione.

• art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.

  È il parametro processuale invocato per denunciare la violazione di legge nei due motivi di ricorso.

• art. 1, comma 199, l. n. 197 del 2022

  «Per le controversie definibili sono sospesi per undici mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore della presente legge [1 gennaio 2023] e il 31 ottobre 2023»

  La sospensione straordinaria dei termini si applica a tutte le controversie definibili e si aggiunge al termine ordinario, senza cumularsi con la sospensione feriale nei casi di sovrapposizione.

Massime di principio

• I contributi versati dai consorziati sono soggetti a IVA solo se costituiscono il corrispettivo di specifiche prestazioni di servizi rese dal consorzio; se invece servono a finanziare l’attività consortile o coprire la liquidità generale, restano fuori dal campo di applicazione dell’imposta.
• Per emettere validamente una nota di variazione in diminuzione ai sensi dell’art. 26 d.P.R. n. 633 del 1972 non basta una scelta interna dell’ente: occorre che la variazione sia riconducibile a un’ipotesi tipica o comunque simile a quelle previste dalla norma, con idoneo presupposto giuridico e corretta registrazione.
• Nel giudizio di legittimità non è censurabile l’accertamento di fatto del giudice di merito sulla natura dei contributi consortili, se la critica mira in realtà a ottenere una diversa valutazione del materiale probatorio.
• In tema di sanzioni per credito IVA inesistente o non spettante, la violazione si configura solo quando il credito sia stato effettivamente utilizzato in compensazione; la mera indicazione del credito nella dichiarazione non integra di per sé l’omesso versamento.
• Sanzioni e interessi vanno commisurati alla sola parte di credito indebitamente utilizzata, non all’intero importo esposto e poi disconosciuto, se non risulta provato un utilizzo integrale in compensazione.

Come è indicizzato