Cassazione Civile, Sentenza n. 21200/2024 del 29/07/2024

Esito

La controversia

I ricorrenti impugnavano l'avviso di rettifica e liquidazione dell'imposta di registro per la perdita della qualifica di imprenditore agricolo professionale (I.A.P.) e la conseguente decadenza dal beneficio fiscale. Le censure principali erano: (i) omessa allegazione della nota della Provincia richiamata nell'avviso e insufficiente riproduzione del suo contenuto; (ii) mancata instaurazione del contraddittorio preventivo; (iii) decadenza del potere impositivo (prescrizione/termine decadenziale); (iv) violazione dell'onere della prova (art. 2697 c.c.) per avere la Commissione addossato ai contribuenti l'onere di provare il mantenimento dei requisiti; (v) vizio motivazionale e omissione di esame di documenti decisivi prodotti dalle parti.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Motivazioni principali: (a) ai sensi dell'art. 52, comma 2‑bis, d.P.R. n. 131/1986, se l'avviso richiama un atto non noto al contribuente questo deve essere allegato salvo che l'avviso ne riproduca il contenuto essenziale: la Commissione ha correttamente ritenuto che l'avviso riportasse il contenuto essenziale della nota della Provincia, superando l'obiezione dell'omessa allegazione; (b) non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo da parte dell'Amministrazione per gli avvisi di rettifica in materia di registro in assenza di espressa previsione normativa, perciò la mancata instaurazione del contraddittorio non ha determinato nullità dell'atto; (c) il termine di decadenza triennale per notificare l'avviso decorre, nella fattispecie di perdita successiva dei requisiti per il beneficio, dal momento in cui l'Ufficio poteva esercitare il potere di accertamento — qui il termine quinquennale per mantenere i requisiti è spirato nel giugno 2011 e l'accertamento (verbale) è del 28 maggio 2014; la notifica del 16 giugno 2014 è quindi tempestiva; (d) sull'onere della prova, la Commissione ha ritenuto che l'Ufficio avesse fornito prova dell'accertamento del venir meno dei requisiti (accertamento della Provincia) e che spettava ai contribuenti fornire la prova contraria; (e) la motivazione della sentenza impugnata è ritenuta adeguata nei limiti del sindacato di legittimità: non vi è alcuna mancanza formale o apparente di motivazione che configuri vizio cassabile. Conseguenze pratiche: rigetto del ricorso, condanna alle spese del grado e pagamento in solido, da parte dei ricorrenti, di una somma a titolo di contributo unificato ai sensi dell'art.13, comma 1‑quater, d.P.R. n.115/2002.

Norme richiamate

• art. 52, comma 2‑bis, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  «se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto nè ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale»

  La norma stabilisce un'alternativa tra allegazione dell'atto di riferimento e riproduzione del suo contenuto essenziale; la Corte ha ritenuto che la riproduzione dell'essenziale nell'avviso sia sufficiente e conforme all'obbligo motivazionale.

• art. 1, comma 4, d.lgs. 29 marzo 2004, n. 99

  «La perdita dei requisiti di cui al comma 1 (ndr. quelli inerenti la figura dell’imprenditore agricolo professionale), nei cinque anni dalla data di applicazione delle agevolazioni ricevute in qualità di imprenditore agricolo professionale determina la decadenza dalle agevolazioni medesime»

  Stabilisce il vincolo quinquennale per il mantenimento della qualifica I.A.P.; la Corte ha collegato la decorrenza del termine decadenziale (triennale per l'azione di accertamento) allo spirare del quinquennio o, se intervenuto prima, alla data dell'accertamento.

• art. 76, comma 2, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (corrispondente all'art. 74 d.P.R. 26/10/1972 n.634)

  Norma che disciplina il termine decadenziale triennale per gli accertamenti in materia di registro; interpretata dalla Corte nel senso che il triennio decorre dal momento in cui è sorto il potere di accertamento (data dell'evento che determina la decadenza o della sua emersione/accertamento da parte dell'Ufficio).

• art. 12, comma 7, Statuto del contribuente

  La Corte e la giurisprudenza di legittimità hanno ritenuto che la previsione non imponga un obbligo generale e generalizzabile di contraddittorio endoprocedimentale in tutti i casi, ma è limitata alle verifiche conseguenziali ad accessi, ispezioni e verifiche presso i luoghi del contribuente; eventuale estensione generale spetta al legislatore.

• art. 2697 cod. civ.

  Regola la ripartizione dell'onere della prova; la Corte ha ritenuto corretta la valutazione del merito secondo cui l'Ufficio ha fornito prova dell'accertamento del venir meno dei requisiti e che spettava ai contribuenti allegare e dimostrare il contrario.

Massime di principio

• Quando un atto impositivo richiama un documento non conosciuto dal contribuente, è sufficiente che l'atto riproduca il suo 'contenuto essenziale' (oggetto, contenuto, destinatari) per assolvere all'obbligo motivazionale, senza necessità di allegazione dell'atto richiamato.
• Non esiste, in via generale e astratta, un obbligo dell'Amministrazione finanziaria di avviare un contraddittorio preventivo prima di notificare avvisi di rettifica o liquidazione in materia di registro, salvo specifiche previsioni normative che impongano forme particolari di partecipazione procedimentale.
• Il termine decadenziale triennale per l'esercizio del potere impositivo decorre dal momento in cui l'Ufficio può legittimamente esercitare quel potere: nel caso di perdita successiva di requisiti che legittimano un beneficio, il triennio decorre dallo spuntare dell'evento rilevante (o dalla sua accertata emersione) o, comunque, dallo spirare del periodo entro il quale il requisito doveva permanere.
• Se l'Amministrazione fornisce un accertamento motivato e documentato circa il venir meno di un requisito che giustifica la revoca di un'agevolazione, grava sul contribuente l'onere di provare il mantenimento del requisito (applicazione dell'art. 2697 c.c. secondo la valutazione del merito).
• Il sindacato di legittimità sulla motivazione è limitato: il giudice del merito non è tenuto a discutere ogni singola deduzione difensiva; è invece necessario che la decisione esponga gli elementi di fatto e di diritto a fondamento del giudizio e non sia affetta da mancanza assoluta, motivazione apparente o contraddizioni insanabili.