Cassazione Civile, Sentenza n. 21092/2024 del 29/07/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR che aveva confermato la decisione di primo grado favorevole a Bombardini, il quale era stato raggiunto da atto di irrogazione sanzioni per il 2010 per aver concorso, in qualità di amministratore e poi consulente fiscale, nelle violazioni tributarie commesse dalla società Alba Chiara S.r.l. (false fatturazioni, occultamento scritture e artifici in dichiarazione per azzerare IVA per € 1.050.430,00). L'Agenzia sosteneva che Bombardini avesse volontariamente inserito poste passive fittizie nella dichiarazione (quadro VF) e che, pur essendo la società formalmente esistente, la sua struttura era una 'scatola vuota' usata per frodi intracomunitarie; perciò doveva risponderne in concorso ai sensi dell'art. 9 D.Lgs. 472/1997, con esclusione dell'effetto liberatorio dell'art. 7 D.L. 269/2003. La CTR aveva ritenuto che l'Ufficio non avesse provato la fittizietà della società e aveva escluso la riferibilità delle sanzioni a Bombardini, applicando la disciplina di cui all'art. 7 DL 269/2003. In Cassazione l'Agenzia denunciava errori di diritto e di riparto dell'onere della prova (art. 360 c.p.c., artt. 5, 9, 11 D.Lgs. 472/1997, art. 7 D.L. 269/2003 e art. 2697 c.c.).

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi e terzi motivi del ricorso (violazione di norme tributarie e criterio di riparto dell'onere della prova), ritenendo che la CTR abbia erroneamente inquadrato la contestazione come riferita alla sola qualità di amministratore e abbia omesso di valutare correttamente la condotta post-carica del Bombardini quale consulente (invio dichiarazione con elementi passivi fittizi). La Corte ha enunciato il principio secondo cui l'art. 7 D.L. 269/2003, che attribuisce esclusivamente alla persona giuridica il carico sanzionatorio, non esclude l'applicabilità dell'art. 9 D.Lgs. 472/1997 nei confronti dell'estraneo (concorrente) che abbia concorso nella violazione; l'art. 7 opera sul piano dell'allocazione della sanzione tra intraneo e ente, ma non impedisce che soggetti estranei rispondano per concorso. Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR per un nuovo esame degli elementi di fatto e della responsabilità di Bombardini alla luce dei principi enunciati, compresa la valutazione delle prove sulla consapevolezza e sul concorso nella formazione degli elementi fittizi in dichiarazione.

Norme richiamate

• D.Lgs. 472/1997, art. 9

  Quando piu' persone concorrono in una violazione, ciascuna di esse soggiace alla sanzione per questa disposta

  L'art. 9 può colpire il soggetto estraneo (concorrente) che abbia contribuito alla violazione della persona giuridica: la riferibilità esclusiva della sanzione alla persona giuridica (art. 7 DL 269/2003) non esclude l'applicazione dell'art. 9 nei confronti degli estranei che hanno concorso nella violazione

• D.L. 269/2003 (conv. L. 326/2003), art. 7

  Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di societa' o enti con personalita' giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica

  Tale norma concentra il carico sanzionatorio sulla persona giuridica rispetto all'intraneo (chi ne ha i poteri), ma non opera come deroga generale alla responsabilita' concorsuale di soggetti estranei che abbiano concorso nella violazione

• D.Lgs. 472/1997, art. 2, comma 2

  la sanzione e' riferibile alla persona fisica che ha [...] concorso a commettere la violazione

  Conferma che la sanzione e' riferibile alla persona fisica che ha concorso nella violazione; la Corte osserva che il principio non e' conflittuale con la disciplina di cui all'art. 7, atteso che quest'ultimo regola l'allocazione della sanzione tra intraneo e ente, mentre l'art. 9 disciplina il concorso e la responsabilita' degli estranei

• D.Lgs. 472/1997, artt. 5 e 11

  Art. 5: concerne le sanzioni amministrative e gli elementi soggettivi (dolo/colpa); Art.11: disciplina la responsabilita' solidale della persona fisica con l'ente. La Corte richiama tali norme nel quadro complessivo della responsabilita' sanzionatoria e del rapporto tra intraneo, ente ed estraneo

• Codice civile, art. 2697

  Rilevato e richiamato in relazione all'onere della prova: la Corte censura la CTR per avere valutato in modo insufficiente le prove e le presunzioni gravi, precise e concordanti portate dall'Amministrazione; la verifica probatoria deve essere svolta dal giudice di merito secondo i criteri di legge

Massime di principio

• L'art. 7 D.L. 269/2003, che attribuisce la riferibilità esclusiva delle sanzioni alla persona giuridica, incide sul riparto della sanzione tra intraneo e ente ma non esclude che soggetti estranei (es. professionisti/consulenti) rispondano per concorso ai sensi dell'art. 9 D.Lgs. 472/1997 quando abbiano contribuito alla violazione
• Va sempre distinguere tra intraneo (chi agisce nell'interesse e con poteri dell'ente) e estraneo (soggetto che agisce esternamente alla compagine sociale): l'intraneo può determinare la concentrazione della sanzione sull'ente, mentre l'estraneo può essere sanzionato per concorso indipendentemente da questa concentrazione
• L'Amministrazione finanziaria deve fornire elementi di fatto, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti, che permettano di ricostruire il concorso dell'estraneo nella violazione; il giudice di merito deve valutare compiutamente tali prove e motivare sul loro apprezzamento
• La qualificazione della condotta (es. invio della dichiarazione con poste fittizie) e il ruolo effettivo svolto dal soggetto (consulente vs amministratore nel periodo contestato) sono decisivi: la responsabilita' per concorso si valuta sulla base del contributo materiale e dell'elemento soggettivo (consapevolezza/dolo)
• In caso di società 'scatola vuota' o 'missing trader' utilizzata per finalità illecite, il giudice valuta se sussiste una mera fittizietà societaria; se tale fittizietà è provata riguardo all'intraneo, l'art. 7 non opera per costui, ma resta ferma la possibilità di sanzionare gli estranei concorrenti con le regole del concorso