Sentenza del 01/07/2015 n. 13494 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’avviso di accertamento riguardava l’anno d’imposta 2002 e contestava ricavi non contabilizzati e costi indeducibili, con maggiori imponibili ai fini Irpeg, Iva e Irap. La CTP di Grosseto aveva accolto solo parzialmente il ricorso della società; la CTR della Toscana, accogliendo l’appello incidentale della contribuente, aveva invece annullato integralmente l’avviso. L’Agenzia ha impugnato tale sentenza con tre motivi: primo, ha contestato che la CTR avesse escluso la prova dei maggiori ricavi, benché vi fosse una discordanza non specificamente contestata tra gli incassi tramite carte di credito/POS e i ricavi dichiarati; secondo, ha censurato il riconoscimento della deducibilità delle spese di manutenzione, anche straordinaria, relative a immobili di terzi condotti in locazione, senza accertarne natura, titolo di utilizzo e inerenza; terzo, ha riproposto le medesime censure sotto il profilo del vizio di motivazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo dell’Agenzia e ha dichiarato assorbito il terzo. Ha cassato la sentenza della CTR della Toscana e rinviato ad altra sezione della stessa CTR per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di Cassazione. Sul primo motivo, ha stabilito che la discordanza tra gli incassi tramite carte/POS e i ricavi contabilizzati costituisce una presunzione di maggiori ricavi e che spetta alla contribuente provare una diversa destinazione delle somme; tale prova non risultava fornita. Sul secondo, ha ritenuto insufficiente l’affermazione generica della deducibilità delle spese su beni di terzi: occorreva esaminarne natura e inerenza e verificare l’esistenza e l’idoneità dell’eventuale fonte contrattuale dell’obbligo di sostenerle. La Cassazione non ha definito nel merito la debenza delle somme, rimessa al giudice del rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d)

  Premesso che ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) l'esistenza di attività non dichiarate può desumersi anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti (Cass. 20060/2014), e che l'inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione può, in particolare, derivare dalla incompletezza, inesattezza e non veridicità delle registrazioni contabili, desumibile anche da altri documenti relativi all'impresa, nel caso di specie, la discordanza, non specificamente contestata, tra le somme riscosse dalla contribuente tramite carta di credito e p.o.s. ed i ricavi risultanti dalle scritture contabili dichiarati dalla società, integra senz' altro una presunzione legale di maggiori ricavi, corrispondenti alle rimesse attive della carta di credito e del bancomat, conformemente a quanto già affermato in materia di accrediti su conto correnti bancari (Cass. 17953/2013), salvo l'onere, a carico del contribuente, di provare specificamente una diversa destinazione di detti accrediti (Cass. 14045/2014, in tema di conto correnti bancari).

  La norma consente di ricostruire ricavi non dichiarati anche mediante presunzioni. Nel caso deciso, la discordanza non contestata tra incassi tramite carta/POS e ricavi dichiarati fonda la presunzione di maggiori ricavi; spetta al contribuente dimostrare in modo specifico una diversa destinazione degli accrediti.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 75, comma 5, nel testo applicabile ratione temporis (ora art. 109)

  Avuto riguardo, in particolare, ai beni immobili di proprietà di terzi, cui si riferiscono buona parte delle spese contestate, come risulta dai passi del pvc riportati nel ricorso dell'Agenzia, questa Corte ha già affermato che i relativi costi di manutenzione straordinaria non sono deducibili, in quanto privi di requisito dell'inerenza all'attività d'impresa richiesto dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75, comma 5, (testo temporalmente applicabile alla fattispecie, ora art. 109 stesso d.P.R.), se effettuati su beni detenuti in locazione, non essendo ravvisabile la correlazione tra la spesa od il costo sostenuti e l'esercizio effettivo dell'attività economica dell'imprenditore, richiesta dalla norma, in quanto il beneficiario ultimo dei miglioramenti apportati all'immobile condotto in locazione mediante spese di manutenzione straordinaria, rimane esclusivamente il locatore (Cass. 6936/2011 ed, in materia di Iva, Cass. 2939/2006).

  I costi devono essere inerenti all’attività d’impresa. Secondo la decisione, le spese di manutenzione straordinaria su immobili altrui condotti in locazione non sono deducibili quando i miglioramenti avvantaggiano in via ultima il locatore e non risulta la necessaria correlazione con l’attività dell’impresa; la valutazione richiede comunque l’esame concreto delle spese e del titolo che ne impone o giustifica il sostenimento.

Massime di principio

• Se i dati degli incassi tramite carte di credito o POS divergono dai ricavi dichiarati e la discordanza non è specificamente contestata, essa può fondare una presunzione di ricavi non dichiarati. Il contribuente deve fornire prova concreta della diversa destinazione delle somme accreditate.
• La deducibilità di costi sostenuti su beni di terzi non può essere riconosciuta in modo generico: occorre accertare la natura delle spese, il titolo in base al quale l’impresa utilizza il bene e l’effettiva inerenza dei costi all’attività.
• Per le manutenzioni straordinarie su immobili locati va considerato chi beneficia dei miglioramenti e se esiste una fonte contrattuale idonea a giustificare l’obbligo di spesa dell’impresa; la decisione non stabilisce che ogni costo sostenuto su un bene di terzi sia automaticamente indeducibile.