Sentenza del 28/05/2024 n. 14918 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Azienda aveva chiesto il rimborso dell’imposta di registro proporzionale al 9% versata per il trasferimento, avvenuto il 18 dicembre 2009, di un complesso di edifici dal Comune di C all’azienda speciale, destinato alla creazione di un centro residenziale per persone con disabilità. La CTP di Lodi aveva accolto la domanda, considerando l’art. 118, comma 1, TUEL una norma di esenzione non eliminata dalla soppressione delle agevolazioni. La CTR Lombardia aveva confermato: aveva qualificato il rapporto tra Comune e azienda come in-house e interorganico, ritenendo il trasferimento meramente formale, e affermato che l’art. 118 TUEL non potesse essere abrogato senza un espresso richiamo. L’Agenzia ha contestato in Cassazione, con un unico motivo, la violazione dell’art. 10, comma 4, D.Lgs. n. 23/2011: la soppressione generale delle esenzioni e agevolazioni relative agli atti immobiliari avrebbe abrogato anche quella prevista dall’art. 118 TUEL.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia. Ha respinto l’eccezione dell’Azienda secondo cui la sentenza della CTR poggiava su due autonome rationes: la ricostruzione del trasferimento come operazione in-house era funzionale a giustificare l’esenzione dell’art. 118 TUEL e veniva meno se tale norma era stata abrogata. Nel merito, la Corte ha stabilito che l’art. 10, comma 4, D.Lgs. n. 23/2011, come modificato dalla L. n. 147/2013, ha soppresso anche l’esenzione dell’art. 118 TUEL per i trasferimenti immobiliari dal Comune a un’azienda speciale; la regola di salvaguardia del testo unico degli enti locali non impediva tale abrogazione. La Corte ha quindi cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito rigettando il ricorso originario dell’Azienda: nessun rimborso è dovuto. Spese dell’intero giudizio integralmente compensate per la novità della questione.

Norme richiamate

• Art. 10, comma 4, D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23, come modificato dalla L. 27 dicembre 2013, n. 147

  In quest'ottica, la circostanza che il comma 4 dell'art. 10 del D.Lgs. n. 23/2011, come modificato dalla L. n. 147/2013, preveda espressamente la soppressione di tutte le esenzioni ed agevolazioni tributarie, anche se previste in leggi speciali, che riguardino gli atti assoggettati all'imposta di registro, indicando analiticamente le agevolazioni/esenzioni mantenute in vita, soddisfa l'art. 1, comma 4, del D.Lgs. n. 267/2000.

  La soppressione generale delle esenzioni e agevolazioni relative agli atti assoggettati a imposta di registro, con indicazione di quelle conservate, è sufficiente a eliminare anche un’esenzione contenuta in una legge speciale o nel TUEL, senza che la norma abrogatrice debba richiamarla singolarmente.

• Art. 118, comma 1, D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267 (TUEL)

  Nel qual caso la previsione normativa che stabiliva la misura agevolativa dell'imposta di registro deve ritenersi espressamente abrogata, ai sensi dell'art. 15 disp. prel. cod. civ., anche avuto riguardo ai trasferimenti effettuati, come nel caso di specie, da un Comune a favore di un'Azienda speciale.

  L’esenzione prevista per i trasferimenti di beni comunali a favore di aziende speciali non è rimasta applicabile dopo la soppressione generale disposta dalla normativa successiva. La natura strumentale dell’azienda speciale e la destinazione dei beni alla gestione di servizi pubblici non preservano, da sole, l’esenzione.

• Art. 1, comma 4, D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267 (TUEL)

  Ebbene, dalla disposizione di cui al citato art. 1, comma 4, del D.Lgs. n. 267/2000, secondo il quale non possono essere previste "deroghe" se non previa modificazione delle corrispondenti norme, può essere dedotta soltanto una sorta di "riserva di testo unico" nel senso che per nessuno degli enti locali previsti il legislatore possa prevedere "deroghe" di organizzazione, se non mediante la modificazione formale delle norme del testo.

  La riserva del TUEL riguarda le deroghe all’ordinamento e all’organizzazione degli enti locali; non impedisce che una successiva norma statale abroghi in via generale una disposizione tributaria di esenzione contenuta nel testo unico.

• Art. 15 delle disposizioni preliminari al codice civile

  Nel qual caso la previsione normativa che stabiliva la misura agevolativa dell'imposta di registro deve ritenersi espressamente abrogata, ai sensi dell'art. 15 disp. prel. cod. civ., anche avuto riguardo ai trasferimenti effettuati, come nel caso di specie, da un Comune a favore di un'Azienda speciale.

  La Corte applica la regola dell’abrogazione per incompatibilità o per nuova disciplina della materia: la successiva soppressione generale delle agevolazioni tributarie ha abrogato l’esenzione incompatibile dell’art. 118 TUEL.

• Art. 117, comma 2, lettera g), Costituzione

  Il D.Lgs. n. 267 del 2000 contiene norme quadro sull'ordinamento degli enti locali, emanate in attuazione della potestà legislativa esclusiva dello Stato, sancita dall'art. 117, comma 2, lett. g), Cost.

  La disciplina dell’ordinamento degli enti locali richiamata dalla decisione è adottata nell’ambito della competenza legislativa esclusiva statale; la Corte considera quindi possibile l’intervento statale successivo che sopprime l’esenzione tributaria.

• Art. 114, secondo comma, Costituzione

  La medesima legge costituzionale ha, tuttavia, sostituito, al contempo, l'art. 114 Cost., il quale da allora prevede, al secondo comma, che "I Comuni, le Province, le Città metropolitane e le Regioni sono enti autonomi con propri statuti, poteri e funzioni secondo i principi fissati dalla Costituzione".

  La disposizione costituzionale riconosce l’autonomia degli enti territoriali, ma non rende intangibili le esenzioni tributarie previste dalla legge ordinaria: secondo la Corte, l’autonomia opera entro i limiti dei principi costituzionali.

Massime di principio

• Una soppressione legislativa generale delle esenzioni e agevolazioni relative agli atti soggetti a imposta di registro può eliminare anche un’esenzione prevista in una legge speciale o in un testo unico, se la legge individua in modo espresso l’ambito delle agevolazioni soppresse e quelle che restano applicabili.
• La clausola del TUEL che impedisce deroghe al testo unico senza modifica espressa non impedisce, secondo questa decisione, l’abrogazione generale di una specifica agevolazione tributaria da parte di una norma statale successiva.
• La qualificazione di un trasferimento come interno a un rapporto in-house o interorganico non basta a conservare un’esenzione fiscale quando la norma che la prevedeva è stata abrogata.
• Quando una sentenza di merito fonda la propria ricostruzione fattuale e giuridica sull’applicabilità di una norma di esenzione, la censura che dimostri l’abrogazione di quella norma può far venir meno l’intera motivazione, anche se la sentenza contiene ulteriori considerazioni sul rapporto tra le parti.
• Se, dopo la cassazione, non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può decidere direttamente nel merito e rigettare la domanda originaria; le spese possono essere compensate quando la questione è nuova.