Cassazione Civile, Sentenza n. 25961/2023 del 06/09/2023

Esito

La controversia

Si trattava di un ricorso relativo al diniego del rimborso IVA per l'anno 2009. L'Agenzia delle entrate aveva negato il rimborso sostenendo che le cessioni verso Siemens erano operazioni imponibili (Siemens avrebbe operato come soggetto IVA in Italia) e pertanto non sussisterebbe il diritto al rimborso ai sensi dell'art. 38-ter del d.P.R. n. 633/1972; la controversia riguardava in particolare una serie di fatture emesse da società italiane e la qualificazione fiscale (esportazione non imponibile vs cessione interna soggetta ad IVA) delle cessioni con consegna della merce in Germania e in Svizzera. La CTR aveva parzialmente accolto il ricorso della contribuente (Siemens) per una parte delle fatture e confermato il diniego per altre fatture; l'Agenzia impugnava in Cassazione il dispositivo della CTR.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario di Siemens con riferimento alla somma contestata (euro 203.109,10). La Corte ha ritenuto che le cessioni oggetto di contestazione erano esportazioni verso uno Stato extra-UE ai sensi dell'art. 8, primo comma, lett. b) d.P.R. n. 633/1972 (non imponibili), per cui l'IVA non poteva essere rimborsata dallo Stato italiano a Siemens: il rimedio corretto per l'IVA indebitamente addebitata è la richiesta di restituzione al cedente italiano (salvo che sia dimostrato che tale richiesta sia eccessivamente difficile, p.es. per liquidazione del cedente). Per tale motivo l'art. 38-ter (rimborso per soggetti extra-UE a condizioni di reciprocità) non trova applicazione. La controricorrente è stata condannata alle spese del giudizio di cassazione; le spese dei gradi di merito sono state integralmente compensate per peculiarità della controversia.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 38-bis.2

  «I soggetti stabiliti in altri Stati membri ... chiedono il rimborso dell'imposta assolta sulle importazioni di beni e sugli acquisti di beni e servizi ... Il rimborso non può essere richiesto dai soggetti che nel periodo di riferimento disponevano di una stabile organizzazione nel territorio dello Stato ovvero dai soggetti che hanno ivi effettuato operazioni diverse da quelle per le quali ...»

  La norma disciplina i rimborsi ai soggetti UE residenti in altro Stato membro; la Corte richiama la portata della disposizione per distinguere i casi di rimborso diretti dallo Stato da quelli non applicabili.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 38-ter, primo comma

  «Le norme previste dalla disposizione che precede ... estese ... anche ai soggetti stabiliti in uno Stato extra UE, ma a condizioni di reciprocità.»

  Art. 38-ter consente il rimborso a soggetti extra-UE solo se sussiste reciprocità tra Stati; tuttavia la Corte sottolinea che tale articolo si applica alle imposte corrisposte per acquisti/importazioni, non alle imposte erroneamente addebitate su esportazioni non imponibili.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 8, primo comma, lett. b

  «Costituiscono cessioni all'esportazione non imponibili le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio della Comunità economica europea entro novanta giorni dalla consegna, a cura del cessionario non residente o per suo conto (...)»

  La Corte ha ritenuto che le consegne a Siemens con trasporto in Svizzera rientrano nella fattispecie di esportazione non imponibile; essendo non imponibile l'operazione, l'IVA non doveva essere versata e il rimedio non è il rimborso previsto dall'art. 38-ter.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. (norma procedurale)

  Riferimento procedurale usato per indicare i vizi di violazione e falsa applicazione di norme nell'impugnazione in Cassazione; la Corte ha ritenuto il ricorso dell'Agenzia ammissibile e fondato.

• art. 16 disp. prel. c.c. (richiamato)

  Citato nella prospettazione di AE in relazione alla reciprocità e alla disciplina dei rimborsi; la Corte ha valutato la questione di reciprocità ma l'ha ritenuta irrilevante perché l'operazione era un'esportazione non imponibile.

Massime di principio

• Se la merce è consegnata fuori dal territorio UE con trasporto a cura del cessionario entro i termini previsti (es. 90 giorni) e la documentazione è coerente, l'operazione è esportazione non imponibile ai sensi dell'art. 8 d.P.R. n. 633/1972: non si applica l'IVA italiana.
• In caso di IVA addebitata per errore su una esportazione non imponibile, il compratore (soggetto extra-UE) non può ottenere il rimborso dallo Stato italiano tramite l'art. 38-ter: il rimedio ordinario è la richiesta di restituzione al cedente che ha indebitamente riscosso l'IVA.
• Solo se risulta eccessivamente difficile o impossibile ottenere la restituzione dal cedente (p.es. liquidazione, insolvenza comprovata), il soggetto estero può tentare il rimborso presso lo Stato membro secondo la disciplina applicabile (giurisprudenza UE richiamata dalla Corte).
• La rilevanza della reciprocità (condizione per i soggetti extra-UE) è secondaria quando l'operazione è qualificabile come non imponibile export: in tali casi l'art. 38-ter non si applica.
• In fase amministrativa e contenziosa è essenziale documentare adeguatamente la natura dell'operazione (trasporti, prove di uscita dei beni) e dimostrare il destinatario/organizzazione del trasporto, perché la qualificazione della fattispecie (export vs cessione interna) determina l'intero regime IVA.
• Se lo Stato nega un rimborso, il provvedimento di diniego deve essere adeguatamente motivato su tutte le fatture contestate per non ledere il diritto di difesa; tuttavia, carenze formali possono essere valutate congiuntamente alla sostanza della fattispecie.