Cassazione Civile, Sentenza n. 25967/2023 del 06/09/2023

Esito

La controversia

Siemens aveva chiesto il rimborso IVA relativo all'anno d'imposta 2010 per due distinte cessioni effettuate da società italiane in suo favore: una con consegna della merce in Svizzera (Sapre s.r.l.) e l'altra con consegna in Germania (T G s.p.a.). L'Amministrazione finanziaria ha negato il rimborso ritenendo che Siemens avesse operato come soggetto IVA in Italia (e/o che mancasse la reciprocità) così da escludere il diritto al rimborso ai sensi degli artt. 38-bis e 38-ter del d.P.R. n. 633/1972 e dell'accordo di reciprocità Italia-Svizzera. La CTR aveva accolto l'appello di Siemens; l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione deducendo errata applicazione delle norme e omissione di un fatto decisivo (presunte operazioni rilevanti ai fini IVA in Italia da parte di Siemens).

La decisione

La Corte di cassazione ha esaminato le cessioni separatamente. Relativamente alla fornitura con consegna in Svizzera (Sapre s.r.l.), ha ritenuto che si trattasse di un'esportazione extra-UE non imponibile: di conseguenza l'IVA non avrebbe dovuto essere applicata dal cedente italiano e Siemens non poteva ottenere il rimborso dallo Stato italiano ai sensi dell'art. 38-ter, dovendo piuttosto chiedere la restituzione dell'imposta al cedente (salvo casi eccezionali in cui sia eccessivamente difficile ottenerla). Su questo punto il ricorso dell'Agenzia è stato accolto. Relativamente alla cessione con consegna in Germania (T G s.p.a.), la Corte ha ritenuto che, poiché Siemens è soggetto extra-UE privo di identificazione IVA comunitaria e i beni non sono usciti dal territorio UE prima dell'acquisto, la cessione costituisce una normale cessione imponibile in Italia; pertanto Siemens può chiedere il rimborso con la procedura prevista dall'art. 38-ter (se sussistono condizioni di reciprocità), non essendo emersa prova che Siemens avesse effettuato operazioni attive imponibili in Italia nel periodo di riferimento. Complessivamente la Cassazione ha quindi parzialmente accolto il ricorso dell'Agenzia (sulla cessione Sapre) e ha respinto la parte relativa alla cessione T G, disponendo la compensazione integrale delle spese tra le parti.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 38-bis

  testo non riportato integrale nella sentenza trascritta

  Stabilisce i limiti e le condizioni per il rimborso dell'IVA ai soggetti stabiliti in altri Stati membri: il rimborso è escluso per chi disponeva di stabile organizzazione in Italia o ha effettuato determinate operazioni imponibili nel periodo di riferimento.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 38-ter

  testo non riportato integrale nella sentenza trascritta

  Estende la disciplina del rimborso anche ai soggetti stabiliti in Stati extra-UE a condizioni di reciprocità; la norma è applicabile solo se l'operazione è imponibile e non rientra nelle esclusioni (es. esportazioni non imponibili).

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 8, comma 1, lett. b)

  testo non riportato integrale nella sentenza trascritta

  Definisce le cessioni all'esportazione non imponibili quando la spedizione o il trasporto avvengono fuori dal territorio della Comunità entro 90 giorni a cura del cessionario non residente o per suo conto; tale non imponibilità esclude l'applicazione della procedura di rimborso di cui all'art. 38-ter.

• d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. l. 29 ottobre 1993, n. 427 - art. 41, comma 1, lett. a)

  testo non riportato integrale nella sentenza trascritta

  Indica i presupposti per considerare una cessione intracomunitaria non imponibile (beni trasportati in altro Stato membro nei confronti di cessionari soggetti passivi d'imposta); se tali condizioni non sussistono perché l'acquirente non è soggetto passivo UE, la cessione è imponibile.

• Accordo di reciprocità Italia-Svizzera del 18 luglio 1997

  testo non riportato integrale nella sentenza trascritta

  Prevede condizioni di reciprocità per il rimborso dell'IVA ai soggetti svizzeri; la Corte verifica la compatibilità delle norme svizzere (artt. 151-152 ordinanza IVA svizzera) con quelle italiane per accertare la sussistenza della reciprocità.

• Cass. n. 3099/2016

  riferimento giurisprudenziale citato nella sentenza

  Principio secondo cui la vendita di beni esistenti in Italia a un cessionario extra-UE privo di partita IVA comunitaria non costituisce esportazione né cessione intracomunitaria non imponibile, ma una normale cessione imponibile in Italia.

• Cass. n. 21411/2017

  riferimento giurisprudenziale citato nella sentenza

  Conferma che per ottenere il rimborso dell'IVA da soggetto estero non è necessaria la nomina di un rappresentante fiscale in Italia: è operativa la procedura prevista dall'art. 38-ter, purché ricorrano le condizioni di reciprocità.

• Corte di giustizia UE, C-35/05 Reemtsma; C‑564/15 Farkas; C-691/17 PORR Építési Kft.; C-397/21 Humda

  riferimenti alle pronunce citate nella motivazione

  Giurisprudenza UE secondo la quale, quando l'IVA è stata erroneamente assolta al cedente, il soggetto che ritiene di aver subito un addebito indebito deve chiedere la restituzione al cedente e solo in casi particolari (es. difficoltà ad ottenere la restituzione) può domandare il rimborso allo Stato membro.

Massime di principio

• Se la cessione è una esportazione extra-UE non imponibile (merce consegnata fuori dal territorio UE), l'acquirente non può ottenere il rimborso IVA dallo Stato italiano ai sensi dell'art. 38-ter; deve chiedere la restituzione dell'imposta al cedente, salvo casi di impraticabilità.
• Quando un soggetto extra-UE privo di identificazione IVA comunitaria acquista beni presenti in Italia e i beni non sono usciti dal territorio UE al momento dell'acquisto, la cessione è generalmente imponibile in Italia: il rimborso all'acquirente può essere chiesto tramite la procedura di cui all'art. 38-ter se sussiste reciprocità e non emergono operazioni imponibili effettuate dall'acquirente in Italia nel periodo di riferimento.
• La sussistenza della 'reciprocità' va valutata con riferimento agli strumenti bilaterali e all'effettivo contenuto delle norme estere: l'esistenza formale di disposizioni analoghe non esclude di per sé le esclusioni derivanti da non imponibilità dell'operazione.
• L'Amministrazione che nega il rimborso per il motivo che il richiedente ha effettuato operazioni imponibili in Italia deve fornire elementi probatori specifici; l'assenza di tale prova porta al rigetto della deduzione dell'Amministrazione.
• Se l'imposta è stata erroneamente applicata dal cedente italiano perché la cessione avrebbe dovuto essere non imponibile, il percorso ordinario è la richiesta di restituzione al cedente; il rimborso dallo Stato membro è strumento sussidiario e subordinato a condizioni e alle difficoltà pratiche di ottenere la restituzione dal cedente.