Cassazione Civile, Ordinanza n. 26396/2023 del 12/09/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce dal diniego di rimborso dell'IRPEF relativa agli anni 2011-2014, chiesto da un medico specialista ambulatoriale per somme assoggettate a tassazione e riferite alle spese di viaggio sostenute per svolgere incarichi in sedi diverse dal comune di residenza. La CTR aveva respinto l'appello del contribuente ritenendo che, ai sensi dell'art. 46 del CCNL attuativo dell'art. 35 del d.P.R. 271/2000, tali somme avessero natura retributiva accessoria e fossero quindi imponibili. Il ricorrente ha denunciato violazione e falsa applicazione dell'art. 46 del CCNL, dell'art. 35 del d.P.R. 271/2000 e dell'art. 51 TUIR, sostenendo che si trattasse invece di un rimborso spese con funzione restitutoria, non assimilabile alla retribuzione e non soggetto a IRPEF. Ha inoltre censurato la distinzione operata dalla CTR tra rimborsi analitici e rimborsi retributivi/forfettari, ritenendola inconferente rispetto alla disciplina del caso concreto.

La decisione

La Corte ha accolto congiuntamente i due motivi, richiamando un precedente conforme fra le stesse parti e ribadendo che le somme corrisposte per spese di viaggio effettivamente sostenute dal medico specialista per incarichi fuori dal comune di residenza hanno natura di rimborso spese, con funzione restitutoria e di ripristino patrimoniale, e non costituiscono retribuzione imponibile. Ha quindi cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania per un nuovo esame nel merito, affinché verifichi la documentazione relativa al chilometraggio e al costo del carburante e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 46 del CCNL del 23 maggio 2005

  disciplinante i rapporti di lavoro con medici specialisti ambulatoriali interni

  la disciplina contrattuale va letta insieme all'art. 35 del d.P.R. 271/2000 per qualificare il rimborso spese di viaggio secondo la sua effettiva funzione restitutoria, non come compenso retributivo accessorio

• art. 35 del d.P.R. 271/2000

  per ogni accesso, un rimborso spese nella misura di L. 533 per chilometro, con rideterminazione semestrale in base al prezzo della benzina

  la previsione conferma che il rimborso è parametrato al chilometraggio e al costo del carburante, quindi non è forfettario in senso retributivo e non va assimilato a reddito imponibile

• art. 51 TUIR

  richiamato quale norma sull'imponibilità dei rimborsi di trasferta

  il rimborso è escluso dalla base imponibile quando è analitico e sorretto da effettivi esborsi documentati; solo i rimborsi forfettari eccedenti i limiti di legge concorrono al reddito

• art. 48 del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 597

  richiamato in giurisprudenza precedente

  le somme per spese di viaggio effettivamente sostenute e documentate non sono assimilabili alla retribuzione e non sono soggette a imposta

• art. 48 del d.P.R. 29 settembre 1986 n. 917

  richiamato in giurisprudenza precedente

  ai fini IRPEF non ogni somma corrisposta in dipendenza del rapporto di lavoro è retributiva; il rimborso spese con funzione restitutoria resta fuori dall'imposizione

• art. 370 c.p.c.

  costituzione dell'Agenzia delle entrate

  mera costituzione del resistente nel giudizio di legittimità

Massime di principio

• Le somme corrisposte a titolo di rimborso delle spese di viaggio effettivamente sostenute per incarichi svolti fuori sede non sono di regola assimilabili alla retribuzione, quando la loro quantificazione è ancorata al chilometraggio e al costo del carburante e non a un criterio forfettario sganciato dall'esborso reale.
• Ai fini dell'IRPEF, occorre distinguere tra rimborsi analitici, che hanno funzione restitutoria e non concorrono a formare il reddito, e rimborsi forfettari, che invece possono concorrere alla base imponibile nei limiti previsti dalla disciplina di riferimento.
• La qualificazione fiscale di una somma corrisposta in dipendenza di un rapporto di lavoro o parasubordinato non dipende dal solo fatto che sia prevista contrattualmente, ma dalla sua effettiva funzione economico-giuridica.
• In presenza di una disciplina collettiva che parametrizzi il rimborso alle percorrenze e al prezzo del carburante, il giudice di merito deve verificare la documentazione dell'effettivo percorso e dei costi sopportati prima di affermarne la imponibilità.

Come è indicizzato