Sentenza del 22/10/2021 n. 3829 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione per imposta di registro anno 2017 relativo all'acquisto della totalita' delle quote di Gxxxx Pxxxx s.r.l.; l'Ufficio aveva riqualificato la cessione di quote in cessione d'azienda ai sensi dell'art. 20 DPR 131/1986, applicando l'imposta proporzionale del 3% sul valore aziendale (prezzo di cessione euro 650.000,00), mentre la societa' ricorrente sosteneva che l'atto era una mera cessione totalitaria di quote, soggetta all'imposta di registro in misura fissa, e contestava la possibilita' giuridica/economica di trasformare la fattispecie in cessione d'azienda, nonche' l'erronea interpretazione dell'art. 20, la violazione del principio di alternativita' IVA/imposta di registro e l'abuso del diritto da parte dell'Ufficio.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia ha riformato la sentenza di primo grado, accogliendo l'appello della societa'. Il Collegio ha ritenuto applicabile la nuova interpretazione dell'art. 20 DPR 131/1986, come chiarita dalla Corte Costituzionale (sent. n.158/2020) e riconosciuta come interpretazione autentica e retroattiva dalla Legge di Bilancio 2019 (art. 1, c.1084, L. n.145/2018). Ne consegue che l'imposta di registro va determinata in base agli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, escludendo valutazioni sugli atti collegati o sugli effetti economici: la cessione totalitaria di quote non puo' essere automaticamente assimilata a cessione d'azienda. Nel caso concreto la societa' aveva correttamente versato l'imposta in misura fissa; l'avviso di liquidazione e' stato annullato e l'Ufficio condannato al pagamento delle spese di entrambi i gradi.

Norme richiamate

• D.P.R. 131/1986 (T.U.R.) art. 20

  L'imposta e' applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi

  L'art. 20 deve essere interpretato limitando l'indagine agli effetti giuridici dell'atto registrato; non sono ammesse valutazioni basate su atti collegati o sugli effetti economici reali dell'operazione.

• Legge 27/12/2017 n.205 art.1, comma 87, lett. a (Modifica art.20 T.U.R.)

  Ha modificato la formulazione dell'art. 20 privilegiando la valutazione dell'atto testuale; inizialmente ritenuta da alcuni non retroattiva in quanto innovativa.

• Legge 30/12/2018 n.145 art.1, comma 1084 (Legge di Bilancio 2019)

  Le modifiche apportate ... all'art. 20 del Testo Unico sull'Imposta di Registro costituiscono interpretazione autentica dell'art. 20 del TUR

  Dichiara che la modifica del 2017 costituisce interpretazione autentica dell'art. 20, con efficacia retroattiva secondo quanto poi sostenuto e applicato.

• Corte Costituzionale, sentenza n.158/2020

  Ha ribadito che l'art. 20 non e' norma antielusiva ma interpretativa; il presupposto impositivo e' costituito dagli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione e non dagli effetti economici o dalla causa reale; pertanto non sono ammesse valutazioni estranee all'atto registrato.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (decisioni richiamate: Cass. 26/01/2018 n.2007, Cass. 23/02/2018 n.4407, Cass. 27/01/2017 n.2054, ecc.)

  In precedenza la Cassazione aveva in piu' casi ammesso la riqualificazione sostanziale di cessione di quote in cessione d'azienda valutando la sostanza economica dell'operazione; tuttavia l'interpretazione costituzionale e la successiva declaratoria di interpretazione autentica hanno imposto un diverso orientamento limitando la riqualificazione ai soli casi in cui l'atto registrato stesso produca gli effetti giuridici dell'azienda trasferita.

Massime di principio

• Per l'imposta di registro va considerato esclusivamente l'atto presentato alla registrazione: contano gli effetti giuridici testuali, non gli atti collegati o gli effetti economici complessivi.
• La modifica normativa del 2017 all'art. 20 e la successiva Legge di Bilancio 2019 (art.1, c.1084) devono essere considerate, alla luce della sentenza n.158/2020 della Corte Costituzionale, come interpretazione autentica e retroattiva: le registrazioni anteriori al 1/1/2018 possono essere valutate secondo la nuova interpretazione.
• La cessione di tutte le quote societarie, di per se', non e' automaticamente assimilabile a cessione d'azienda ai fini dell'imposta di registro: occorre che l'atto registrato produca direttamente gli effetti giuridici tipici della cessione d'azienda.
• L'Amministrazione finanziaria non puo' riqualificare un atto sulla base di elementi extratestuali o atti collegati se l'atto presentato non contiene gli elementi giuridici che definiscono la cessione d'azienda.
• Nelle operazioni complesse, e per ridurre il rischio di contestazioni, e' opportuno redigere e registrare atti che esplicitino chiaramente la natura giuridica voluta (cessione quote vs cessione azienda) e la relativa base imponibile.
• In caso di avviso di liquidazione per riqualificazione, un'argomentazione efficace e' basata sui principi della sentenza n.158/2020: distinguere gli effetti giuridici testuali da quelli economici e richiedere che l'Ufficio dimostri che l'atto registrato di per se' produce gli effetti giuridici compatibili con la cessione d'azienda.