Cassazione Civile, Sentenza n. 13992/2022 del 03/05/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR che aveva ritenuto che il 'condono tombale' ex art. 9 l. n. 289/2002, intervenuto sull'anno 2002, impedisse la rettifica da parte dell'Ufficio del riporto della perdita maturata nel 2002 (derivante dall'agevolazione ex art. 4 l. n. 383/2001, cd. "Tremonti bis") in sede di accertamento per l'anno 2004. In sostanza l'Ufficio deduceva che, nonostante la definizione automatica del 2002, l'amministrazione potesse comunque verificare e rettificare le deduzioni/perdite utilizzate in annualità successive, mentre la CTR aveva escluso la possibilità di rettifica attesa la rilevanza della perdita ai fini della determinazione dell'imponibile nell'anno condonato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia, confermando che le perdite derivanti dall'agevolazione ex art. 4 l. n. 383/2001 (Tremonti bis) sono state considerate dal legislatore ai fini della definizione automatica ex art. 9 l. n. 289/2002 e quindi, una volta definita l'annualità, l'Ufficio non può più rettificarne gli effetti rispetto all'imponibile fissato con il condono. La Corte ha richiamato e seguito precedenti pronunce (tra cui le Sezioni Unite n. 16692/2017 e sentenze n. 32257/2018 e n. 11820/2020) che hanno stabilito che il condono fissa la base imponibile e preclude l'accertamento successivo delle agevolazioni che incidono su tale base. Il ricorso incidentale condizionato è stato assorbito e le spese compensate.

Norme richiamate

• art. 4, legge n. 383/2001 (Tremonti bis)

  "è escluso dall'imposizione"

  L'agevolazione consiste nella esclusione dal reddito imponibile del 50% della differenza tra investimenti netti dell'anno e media del quinquennio precedente; tale componente negativa concorre, per espressa previsione normativa e giurisprudenziale, alla determinazione dell'imponibile ai fini della definizione automatica del condono

• art. 9, legge n. 289/2002 (condono tombale), commi 7, 9, 10

  Il comma 7 stabilisce la regola generale della irrilevanza delle perdite per il calcolo del condono (con possibilità di riportarle a nuovo pagando una franchigia del 10%), ma tale esclusione non opera per le perdite di cui all'art. 4 l. 383/2001 che vengono invece considerate ai fini della determinazione dell'imponibile; il comma 9 limita la definizione all'annualità ma, una volta fissata la base imponibile, ne preclude la successiva contestazione

• art. 84, TUIR

  "la perdita è determinata con le stesse norme valevoli per la determinazione del reddito"

  La perdita è disciplinata come componente negativa del reddito e, pur avendo "genesi" nell'anno in cui nasce, incide sulle annualità successive mediante meccanismo di riporto; ciò spiega perché la perdita possa essere rilevante in sede di definizione del reddito di esercizi successivi o, se inclusa nel condono dell'anno originario, neppure più sindacabile

• Sezioni Unite, sent. n. 16692/2017 (giurisprudenza)

  Principio giurisprudenziale: il condono fissa l'imponibile sul quale è calcolata l'imposta oggetto di definizione e preclude l'ulteriore accertamento delle agevolazioni che incidono sulla determinazione di tale imponibile

• Corte di Cassazione, sent. n. 32257/2018 e n. 11820/2020

  Precedenti della Corte che hanno già ritenuto infondata la doglianza dell'Amministrazione e confermato che le agevolazioni che incidono sulla base imponibile (come la Tremonti bis) rientrano nell'ambito del condono e non sono più sindacabili dopo la definizione automatica

Massime di principio

• Il condono tombale ex art. 9 l. n. 289/2002, una volta applicato e determinata la base imponibile, preclude all'Amministrazione finanziaria ulteriori accertamenti sulle agevolazioni che abbiano inciso sulla determinazione di quella base imponibile.
• Le agevolazioni che comportano esclusioni o variazioni della base imponibile (es. Tremonti bis) sono da considerarsi rilevanti ai fini del condono se il legislatore le ha espressamente contemplate, con la conseguenza che i relativi effetti non possono essere retroattivamente rettificati.
• Le "perdite ordinarie" sono in via generale escluse dal calcolo del condono e possono essere riportate a nuovo nelle annualità successive solo previo pagamento della franchigia prevista; ciò consente comunque all'Amministrazione di verificarne l'utilizzo nelle annualità successive quando non siano state incluse nel condono.
• Nelle situazioni analoghe occorre verificare se la perdita o l'agevolazione contestata sia stata espressamente considerata nella definizione automatica: se sì, la rettifica è in genere preclusa; se no, l'Ufficio mantiene la potestà accertativa sulle annualità interessate dall'utilizzo.
• Per valutare la possibilità di contestazione tributaria è fondamentale distinguere tra la "genesi" della perdita (anno di origine) e la sua "incidenza" (anni in cui è effettivamente utilizzata): il condono che fissa l'imponibile dell'anno di origine può escludere la sindacabilità degli effetti correlati