Sentenza del 21/04/2023 n. 301 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

Impugnazione della cartella di pagamento che ricalcolava l'IVA in regime forfetario ex art. 74, comma 6, DPR 633/1972 sulla base della determinazione dell'imponibile comunicata dall'Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato. La società deduceva: (1) nullità della notifica della cartella per invio via PEC con allegato in formato PDF e non P7M; (2) nullità per difetto di motivazione/di allegazione dell'atto presupposto; (3) omissione dell'atto di opzione per il regime ordinario ai fini IVA ma prova che la società aveva comunque operato il regime ordinario tramite comportamenti concludenti (versamenti e tenuta contabile), richiamando l'art. 1, co. 1 DPR 442/1997 e la giurisprudenza (Cass. ord. n.15178/2020). L'Amministrazione contestava la fondatezza degli atti e la non ammissibilità dell'opzione nel caso concreto, nonché la correttezza della notifica.

La decisione

La Corte d'appello ha respinto i primi due motivi (notifica e motivazione) ritenendoli inammissibili o infondati: la notifica via PEC con allegato PDF è ammessa; la cartella è sufficientemente motivata se riporta gli estremi identificativi dell'atto presupposto. Ha però accolto il terzo motivo: seguendo l'orientamento della Cassazione (tra cui ord. n.15178/2020) ha ritenuto che l'omessa comunicazione formale dell'opzione per il regime ordinario possa essere surrogata da comportamenti concludenti rilevabili esclusivamente con riferimento all'IVA (versamenti e detrazioni effettivamente eseguite dalla società). Ne è conseguito l'annullamento degli atti impugnati. Le spese dei due gradi sono state compensate in considerazione dell'evoluzione giurisprudenziale.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 74, comma 6

  Stabilisce la determinazione forfetaria dell'IVA per attività di intrattenimento e giochi con facoltà di optare per il regime ordinario mediante comunicazione. La Corte ha ritenuto che la mancata comunicazione formale possa essere surrogata da comportamenti concludenti che dimostrino l'effettiva applicazione del regime ordinario.

• D.P.R. 10 novembre 1997, n. 442, art. 1, comma 1

  I comportamenti concludenti del contribuente costituiscono elementi idonei a desumere il regime applicabile; la Corte ha richiamato questa norma per ammettere la possibilità di provare l'opzione per il regime ordinario tramite comportamenti concreti.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  Richiamata dal ricorrente in relazione alla correttezza della motivazione e conoscibilità dell'atto presupposto; la Corte ha ritenuto che gli estremi riportati nella cartella consentivano la conoscenza della pretesa e quindi non ha accolto la censura.

• D.P.R. 22 settembre 1988, n. 640, art. 14-bis

  Citato dall'Amministrazione per sostenere l'inammissibilità dell'opzione nel caso concreto; la Corte non ha condiviso la preclusione fondata sul rapporto tra ISI e IVA, ritenendo che la coincidenza della base imponibile non escluda la possibilità di optare per il regime IVA ordinario.

• Ordinanza Corte di Cassazione n. 15178/2020

  Centrale: afferma che l'omessa dichiarazione di opzione per il regime ordinario può essere surrogata da comportamenti concludenti ai sensi del DPR 442/1997; la Corte d'appello ha aderito a questo indirizzo per ritenere provata l'opzione della società.

• Giurisprudenza sulla validità della PEC con allegato PDF (es. Cass. n. 30948/2019 e altre)

  Cass. n. 30948/2019; Cass. n. 25907-25910/2022

  Principio secondo cui, in assenza di prescrizioni normative diverse, la copia su supporto informatico notificata via PEC non richiede necessariamente firma digitale in formato P7M; la Corte ha accolto tale principio nel rigettare la censura sulla notifica.

Massime di principio

• L'omessa comunicazione formale dell'opzione per il regime IVA ordinario (nel settore intrattenimento/giochi ex art. 74(6)) può essere surrogata da comportamenti concludenti del contribuente: versamenti, detrazioni effettive e modalità contabili che dimostrino l'applicazione concreta del regime ordinario.
• La valutazione dei comportamenti concludenti deve riferirsi esclusivamente agli elementi rilevanti ai fini dell'IVA; non può essere esclusa l'opzione per il regime ordinario solo perché il trattamento ai fini dell'imposta sugli intrattenimenti segue regole diverse.
• La coincidenza o derivazione della base imponibile tra imposte diverse (es. IVA e ISI) non impedisce in sé la possibilità di optare per un diverso regime IVA ordinario, purché il contribuente dimostri con atti e comportamenti l'intento di applicarlo.
• Le eccezioni formali sulla notifica via PEC con allegato PDF sono oggi difficilmente accoglibili: la giurisprudenza recente ammette la validità delle notifiche PEC con PDF e opera la sanatoria processuale ove applicabile.
• La cartella di pagamento è sufficientemente motivata se contiene gli estremi identificativi essenziali dell'atto presupposto; la mancata allegazione non determina automaticamente nullità se il contribuente poteva conoscere le ragioni della pretesa.
• In contenziosi tributari, chi agisce su basi di comportamenti concludenti deve fornire elementi probatori chiari (versamenti, registrazioni contabili, comportamenti coerenti) per dimostrare l'effettiva applicazione del regime ordinario; la prova è decisiva per l'accoglimento del ricorso.
• Per le spese processuali, l'evoluzione giurisprudenziale può giustificare la compensazione delle spese tra le parti anche se il ricorso viene in parte accolto.