Sentenza del 03/04/2019 n. 9237 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la decisione della Commissione tributaria regionale per la Lombardia, che aveva confermato l’annullamento dell’avviso di accertamento relativo a maggior reddito ai fini IRAP per il periodo d’imposta 2004. Ha dedotto la violazione degli artt. 101 e 106, comma 5, TUIR: la società aveva dedotto integralmente importi riferiti a crediti incagliati, benché nei bilanci precedenti e in quello del 2004 fosse stato istituito un fondo rischi su crediti. Secondo l’Agenzia, le perdite sui crediti dovevano prima essere imputate al fondo e potevano essere dedotte soltanto per l’eventuale eccedenza. La resistente ha eccepito il difetto di ius postulandi dell’Avvocatura dello Stato e ha sostenuto che il ricorso chiedesse un nuovo esame del merito.

La decisione

La Cassazione ha respinto l’eccezione di carenza di ius postulandi: l’incarico dell’Agenzia all’Avvocatura dello Stato non deve essere specificamente menzionato nel ricorso. Nel merito ha accolto il ricorso, ritenendo errata la decisione regionale: avendo la società iscritto un fondo rischi su crediti, le perdite successive dovevano essere imputate agli accantonamenti già dedotti e risultare deducibili solo per la parte eccedente. La Corte ha cassato la sentenza e rinviato alla Commissione tributaria regionale per la Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese della fase di legittimità. Non è stata quindi definita in via definitiva la controversia tributaria nel merito.

Norme richiamate

• Art. 101 del d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Di qui la regola, nascente dagli artt. 101 e 106 TUIR, secondo cui le perdite su crediti, in relazione ai quali sia stato calcolato l'importo deducibile, possano essere dedotte soltanto per la parte eccedente l'ammontare dell'accantonamento dei rischi su crediti dedotti nei precedenti esercizi.

  Le perdite su crediti per le quali siano stati effettuati accantonamenti già dedotti non sono deducibili integralmente: è deducibile soltanto l’eventuale quota che supera gli accantonamenti dedotti nei precedenti esercizi.

• Art. 106 del d.P.R. n. 917/1986 (TUIR), in particolare comma 5

  L'esistenza di tale Fondo, confermata anche nel bilancio 2004, determina automaticamente l'applicazione della normativa fiscale e, in particolare dell'art. 106 del TUIR, a mente del quale - ove nel bilancio sia presente tale Fondo - le perdite realizzate successivamente agli accantonanti ivi effettuate vanno imputate ad essi e, solo per l'eccedenza, dedotte.

  La presenza in bilancio del fondo rischi su crediti attiva il regime fiscale di imputazione delle successive perdite al fondo; la deduzione è ammessa solo per l’eventuale eccedenza. La qualificazione contabile adottata non può essere neutralizzata valorizzando una diversa intenzione soggettiva della società.

• Art. 366, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Va infatti ribadito il condivisibile principio già espresso da questa Sezione secondo cui in tema di contenzioso tributario, l'Avvocatura dello Stato, per proporre ricorso per cassazione in rappresentanza dell'Agenzia delle entrate, deve avere ricevuto da quest'ultima il relativo incarico, del quale, però, non deve farsi specifica menzione nel ricorso atteso che l'art. 366 c.p.c., n. 5, inserendo tra i contenuti necessari del ricorso "l'indicazione della procura, se conferita con atto separato", fa riferimento esclusivamente alla procura intesa come negozio processuale attributivo dello "ius postulandi" (peraltro, non necessario quando il patrocinio dell'Agenzia delle entrate sia assunto dall'Avvocatura dello Stato) e non invece al negozio sostanziale attributivo dell'incarico professionale al difensore.

  L’obbligo di indicare nel ricorso la procura riguarda la procura processuale conferita con atto separato, non l’incarico professionale all’Avvocatura dello Stato. Nel caso del patrocinio dell’Agenzia da parte dell’Avvocatura, quest’ultima non necessita inoltre di una procura processuale.

Massime di principio

• Per la determinazione fiscale del reddito d’impresa, la scelta di iscrivere una posta in una specifica voce di bilancio comporta l’applicazione del regime giuridico e fiscale collegato a quella voce; la nota integrativa può spiegare la scelta, ma non modificarne gli effetti.
• Se nei bilanci sono stati dedotti accantonamenti a un fondo rischi su crediti, le successive perdite sui crediti vanno imputate al fondo; la deduzione fiscale è limitata alla parte che eccede gli accantonamenti già dedotti.
• La qualificazione contabile non può essere superata ricostruendo una diversa intenzione soggettiva degli amministratori quando la voce di bilancio e il relativo regime risultano applicabili.
• Nel ricorso per cassazione dell’Agenzia delle Entrate patrocinata dall’Avvocatura dello Stato, l’incarico conferito a quest’ultima non deve essere specificamente indicato nel ricorso; l’eccezione di difetto di ius postulandi non può fondarsi sulla sua mancata menzione.