Sentenza del 07/06/2024 n. 2117 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia

Esito

La controversia

Il ricorrente ha chiesto il rimborso dell'IRAP per più annualità sostenendo di esercitare la professione senza autonoma organizzazione (poche dotazioni strumentali, assenza di dipendenti e avvalimento solo occasionale di colleghi), richiamando la giurisprudenza costituzionale e di legittimità che esclude l'IRAP se manca l'elemento organizzativo. L'Ufficio ha rifiutato (silenzio-rifiuto) e ha quindi sostenuto l'imponibilità in ragione dei pagamenti risultanti a terzi (colleghi), rilevati anche nel quadro RE, deducendo l'esistenza di autonoma organizzazione.

La decisione

La Commissione ha parzialmente riformato la decisione di primo grado: ha accolto il ricorso del contribuente per la maggior parte degli anni richiesti, ritenendo carente l'elemento dell'autonoma organizzazione in presenza di esigui pagamenti a colleghi e di assenza di dipendenti o struttura organizzativa. Tuttavia ha respinto la richiesta di rimborso per gli anni d'imposta 2002 e 2003, nei quali il ricorrente era titolare del 33% di uno studio associato; lo svolgimento dell'attività in forma associata costituisce presupposto d'imposta ex lege. Le spese di lite sono compensate.

Norme richiamate

• art. 17-bis d.lgs. 546/92

  disciplina la procedura di reclamo/ mediazione utilizzata per esperire il ricorso contro il silenzio-rifiuto

• art. 2 D.Lgs. n. 446/1997

  individua il presupposto dell'IRAP quale esercizio abituale di un'attività autonomamente organizzata; principio di riferimento per valutare l'imponibilità

• Corte Costituzionale n. 156/2001

  "... mentre l 'elemento organizzativo è connaturato alla nozione stessa di impresa, altrettanto non può dirsi per quanto riguarda l'attività di lavoro autonomo, ancorché svolta con carattere di abitualità... risulterà mancante il presupposto stesso dell'imposta sulle attività produttive ... con la conseguente inapplicabilità dell'imposta stessa"

  se manca l'elemento organizzativo anche un'attività abituale di lavoro autonomo non rientra nell'ambito di applicazione dell'IRAP

• Cass. SS.UU. n. 9451/2016 (richiamate successive pronunce)

  "a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell'organizzazione... b) impieghi beni strumentali eccedenti... o si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell'impiego di un lavoratore che esplichi mansioni di segretaria ovvero meramente esecutive"

  criteri per riconoscere l'autonoma organizzazione: responsabilità organizzativa e ricorrenza/ampiezza di mezzi o lavoro altrui

• Cass. 6116/2019

  occorre valutare il concreto apporto delle prestazioni di terzi per stabilire se esse integrino l'autonoma organizzazione

• Cass. ord. 26338/2023

  "in tema di rimborsi Irap, risulta legittimo quello richiesto da un avvocato che si sia avvalso della collaborazione di colleghi remunerati però con una percentuale modesta in relazione al fatturato complessivo del professionista..."

  la continuità dell'avvalersi di collaboratori non è di per sé sufficiente; va valutata l'incidenza economica e il contributo concreto rispetto all'attività svolta

• Cass. 14772/2023

  i compensi per domiciliazioni presso colleghi non sono, di per sé, indicativi dell'esistenza di autonoma organizzazione

• Cass. 26332/2017

  compensi per domiciliazioni o sostituzioni esulano dall'assetto organizzativo e non necessariamente rilevano ai fini IRAP

• Cass. S.U. 14 aprile 2016 n. 7371

  quando l'attività è esercitata in forma di società o associazione tra professionisti (studio associato) tale forma costituisce ex lege presupposto d'imposta IRAP, senza necessità di accertare ulteriormente l'autonoma organizzazione

Massime di principio

• Per i professionisti singoli l'IRAP grava solo se ricorre l'elemento dell'autonoma organizzazione (struttura, mezzi o lavoro altrui non occasionale); l'assenza di dipendenti e l'uso di modesti mezzi è indice di non assoggettabilità.
• I compensi corrisposti a colleghi per domiciliazioni o sostituzioni, specie se esigui, non costituiscono di per sé prova di autonoma organizzazione; va valutato il contributo concreto e l'incidenza economica delle prestazioni terze.
• La continuità nell'avvalersi di collaboratori non è sufficiente: è necessario esaminare la natura delle prestazioni e il loro apporto all'attività professionale (se estraneo o facente parte del bagaglio professionale).
• L'esercizio dell'attività in forma associata o societaria (studio associato, società tra professionisti) costituisce presupposto d'imposta ex lege: in tali periodi non spetta il rimborso IRAP.
• In giudizi con valutazioni giurisprudenziali oscillanti la parziale soccombenza reciproca può giustificare la compensazione delle spese di lite.
• In situazioni analoghe l'Amministrazione deve fornire elementi concreti e specifici sull'apporto fornito dai terzi e sull'effettiva organizzazione (oltre al mero riscontro di pagamenti nel modello dichiarativo) per reggere l'assoggettamento a IRAP.