Sentenza del 14/09/2020 n. 598 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

Impugnazione della cartella di pagamento relativa a recupero IRES 2014 (controllo automatico ex art. 36-bis D.P.R. 600/1973) per €13.395,68 dovuta alla disconoscenza, da parte dell'Ufficio, delle perdite dichiarate in dichiarazioni integrative e nei modelli CNM per gli anni 2010-2012. La società aveva trasferito dal consolidato porzioni di ROL e successivamente presentato dichiarazioni integrative per correggere errori di indicazione delle perdite e consentire il riporto delle stesse; l'Ufficio ha ritenuto le integrative tardive alla luce della riforma (art. 2, commi 8 e 8-bis, DPR 322/1998 modificati dal D.L. 193/2016) e ha qualificato l'operazione come manifestazione di volontà non emendabile.

La decisione

La CTP di Firenze aveva accolto il ricorso compensando le spese. L'Agenzia ha proposto appello che è stato rigettato. Il giudice d'appello ha confermato che, pur essendo la riforma normativa sostanziale e rendendo tardive le dichiarazioni integrative, il contribuente può in sede di accertamento o giudizio far valere errori di fatto o di diritto che abbiano inciso sull'obbligazione tributaria. Le dichiarazioni CNM e le dichiarazioni fiscali sono qualificabili come dichiarazioni di scienza (non atti negoziali), quindi emendabili se affette da errori formali che hanno determinato un maggior debito o minore credito. Sono state inoltre escluse rilevanza vincolante delle circolari/istruzioni amministrative invocate dall'Ufficio. Appello dell'Agenzia rigettato; sentenza di primo grado confermata; nulla sulle spese per mancata costituzione dell'appellata in grado d'appello.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 322/1998, art. 2, commi 8 e 8-bis

  modificati dal D.L. 22/10/2016 n.193 (art.5) e legge di conversione 1/12/2016 n.225

  La riscrittura ha natura sostanziale e rende tardive le dichiarazioni integrative presentate fuori termine; tuttavia non impedisce al contribuente di far valere, in sede di accertamento o giudizio, errori di fatto o di diritto che abbiano inciso sull'obbligazione tributaria, poiché le dichiarazioni fiscali e i modelli CNM sono qualificati come dichiarazioni di scienza emendabili.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36-bis

  Norma richiamata quale base del controllo automatico che ha dato origine alla rettifica e alla cartella di pagamento impugnata.

• D.L. 22/10/2016 n.193, art.5

  convertito in L. 1/12/2016 n.225

  Ha riscritto i commi citati dell'art. 2 DPR 322/1998; la modificazione è stata considerata di natura sostanziale con effetti sulla tempestività delle integrative, ma non elimina la possibilità di correggere errori che comportino minore imposta a carico del contribuente.

• Legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente), art. 10

  Riferimento al principio di collaborazione e buona fede tra contribuente e amministrazione usato per supportare la possibilità di emendare dichiarazioni affette da errori.

• Costituzione, art. 101, comma 2

  Richiamato per affermare che l'interpretazione della legge spetta al giudice e che circolari e pareri amministrativi non vincolano il giudice né ridisegnano il quadro normativo.

Massime di principio

• Le dichiarazioni fiscali (incluse le dichiarazioni della controllante e i modelli CNM nel consolidato) sono, di regola, dichiarazioni di scienza e non atti negoziali: se affette da errori di fatto o di diritto che hanno inciso sull'obbligazione tributaria possono essere corrette anche oltre il termine per la dichiarazione integrativa, in sede di accertamento o giudizio.
• La riscrittura normativa che rende tardive le dichiarazioni integrative (art.2 commi 8 e 8-bis DPR 322/1998 modificati dal D.L. 193/2016) non impedisce al contribuente di dimostrare in giudizio errori che producono un maggior debito d'imposta a suo carico e di ottenere la rettifica.
• Le amministrazioni non possono sostituirsi al giudice interpretando vincolantemente la norma tramite circolari o pareri: tali atti sono di prassi e non vincolano né l'Amministrazione né il giudice.
• Per contestare comportamenti dell'Ufficio basati su tardività o su qualificazione delle dichiarazioni come manifestazioni di volontà, il contribuente deve documentare l'errore di fatto o di diritto e dimostrare l'incidenza sull'obbligazione tributaria; in mancanza, l'Ufficio può respingere l'integrativa.
• In casi di consolidato fiscale, il trasferimento di ROL/perdite e la loro corretta indicazione richiedono attenzione formale: errori formali possono essere sanati giudizialmente se producono pregiudizio fiscale, ma la prova documentale delle rettifiche e delle integrative è essenziale.