Cassazione Civile, Sentenza n. 1852/2020 del 28/01/2020

Esito

La controversia

Per l'anno d'imposta 2004 l'Agenzia delle entrate aveva emesso nei confronti della società un avviso di rettifica, accertando un maggiore reddito ai fini Ires e una maggiore Iva. Per quanto qui rileva, il recupero IVA riguardava fatture per l'acquisto di beni e servizi riferiti a lavori connessi alla costruzione di un opificio industriale destinato alla società. L'Ufficio aveva negato il regime di non imponibilità previsto dall'art. 8, comma 2, del D.P.R. n. 633 del 1972, benché la società fosse esportatrice abituale. La Commissione tributaria provinciale di Napoli aveva accolto il ricorso della contribuente; la Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza n. 78/44/2012, depositata il 6 aprile 2012, aveva accolto l'appello dell'Agenzia, ritenendo che i beni acquistati fossero immediatamente inerenti al completamento e alla funzionalità dell'opificio e dovessero seguire il regime fiscale della cessione dell'immobile. La società ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi. Con il primo, denunciando violazione e falsa applicazione dell'art. 8, commi 1 e 2, del D.P.R. n. 633 del 1972, ha sostenuto che gli acquisti autonomi di beni mobili e servizi, ancorché destinati all'immobile, non costituivano cessioni di fabbricati e potevano fruire della non imponibilità; ha inoltre dedotto che si trattava di lavori di adeguamento successivi alla costruzione, necessari a rendere l'immobile idoneo all'attività. Con il secondo motivo ha denunciato, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., l'omesso o insufficiente esame della natura delle prestazioni fatturate. Con il terzo, ancora ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., ha contestato l'affermazione secondo cui le fatture riguardavano materiali e strutture tecniche per il completamento e la funzionalità della fabbrica, deducendo che comprendevano prestazioni eterogenee, tra cui arredi, impianti e consulenze professionali in materia di sicurezza e certificazione antincendio. L'Agenzia ha eccepito l'inammissibilità del ricorso per pretesa censura di merito, novità della questione e mancata produzione del contratto di appalto.

La decisione

La Corte ha respinto le eccezioni di inammissibilità dell'Agenzia: la censura principale riguardava la corretta sussunzione dei fatti nella previsione normativa, non una nuova valutazione di merito; l'argomento sulla costruzione in appalto era a sostegno della violazione denunciata e la mancata produzione del contratto non era rilevante ai fini della decisione. Ha accolto il primo motivo, chiarendo che l'esclusione dalla non imponibilità prevista per le cessioni di fabbricati e aree edificabili non si estende agli acquisti autonomi di beni mobili e servizi, anche quando siano destinati al completamento o alla funzionalità dell'immobile, se tali acquisti provengono da soggetti diversi dall'appaltatore che cede il fabbricato. La valutazione unitaria delle prestazioni secondo i criteri elaborati dalla giurisprudenza unionale presuppone prestazioni rese dal medesimo soggetto passivo allo stesso destinatario; tale presupposto mancava, essendo distinti il fornitore dei beni e servizi e l'appaltatore incaricato della realizzazione dell'immobile. Il secondo e il terzo motivo sono rimasti assorbiti. La Corte ha cassato senza rinvio la sentenza regionale e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso originario della società. Ha compensato integralmente le spese dei giudizi di merito e di cassazione per la novità della questione.

Norme richiamate

• art. 8, commi 1 e 2, D.P.R. n. 633/1972

  Deve quindi affermarsi il seguente principio di diritto: “Costituiscono cessioni all’esportazione non imponibili, di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 1 e 2, le cessioni di beni mobili e di prestazioni di servizi ricevute dai soggetti ivi indicati, anche nel caso in cui gli stessi siano, poi, utilizzati per fabbricati ed aree edificabili acquisiti per effetto di autonome cessioni, anche tramite commissionari”.

  Il regime di non imponibilità per gli esportatori abituali può applicarsi agli acquisti di beni mobili e servizi anche se successivamente utilizzati per un fabbricato o un'area edificabile; l'esclusione riguarda la cessione del fabbricato o dell'area, non gli acquisti autonomi di beni mobili e servizi da soggetti diversi.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  In primo luogo, parte ricorrente prospetta una non corretta sussunzione della fattispecie concreta nella previsione normativa applicata, deducendo se, in particolare gli acquisti di beni e servizi da essa operati possano essere ricondotti nell’ambito di applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 2, lett. c), sicchè non si tratta di una valutazione del merito, ma di una questione di corretta applicazione del paradigma astratto di cui alla suddetta previsione normativa.

  La censura di violazione o falsa applicazione di legge è ammissibile quando contesta la sussunzione della fattispecie concreta nella norma, poiché pone una questione di corretta applicazione del paradigma normativo e non di rivalutazione del merito.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Con il secondo motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per omessa, incompleta, contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, per non avere esaminato la natura delle prestazioni di cui alle fatture, ma fatto solo un generico richiamo alle stesse.

  La Corte ha dichiarato assorbiti i motivi formulati ai sensi di questa disposizione dopo l'accoglimento del motivo relativo alla violazione di legge; il testo non enuncia un principio autonomo sulla portata della norma.

Massime di principio

• L'esclusione dalla non imponibilità IVA prevista per le cessioni di fabbricati e aree edificabili non si estende agli acquisti autonomi di beni mobili e prestazioni di servizi compiuti da un esportatore abituale, anche se quei beni o servizi sono destinati al completamento o alla funzionalità dell'immobile.
• La destinazione funzionale di beni mobili e servizi a un immobile non è sufficiente, da sola, a ricondurne l'acquisto nella disciplina fiscale della cessione del fabbricato: quando gli acquisti sono effettuati autonomamente da fornitori diversi dall'appaltatore, le operazioni restano distinte.
• La valutazione unitaria di più elementi ai fini IVA, secondo i criteri richiamati dalla giurisprudenza unionale, presuppone prestazioni rese dal medesimo soggetto passivo in favore del cessionario o destinatario; non consente di aggregare acquisti effettuati da terzi diversi nell'ambito di un distinto rapporto negoziale.

Come è indicizzato