Sentenza del 27/05/2015 n. 10937 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’accertamento IVA contestava alla società la mancata fatturazione di cessioni, sulla base di differenze tra le giacenze riportate da tabulati di terminale alla chiusura del 19 luglio 1999 e il rilevamento fisico delle merci nei punti vendita effettuato il 20 luglio 1999. L’Agenzia ha formulato tre motivi: (1) violazione dell’art. 52 del D.P.R. n. 633/1972, sostenendo che i tabulati extracontabili erano utilizzabili come prova presuntiva anche in assenza di irregolarità contabili; (2) insufficiente motivazione della CTR sulla natura e sul valore dei tabulati; (3) violazione degli artt. 1 e 4 del D.P.R. n. 441/1997, dell’art. 53 del D.P.R. n. 633/1972 e degli artt. 2697 e 2728 c.c., sostenendo che spettava alla società giustificare l’assenza dei beni e che la CTR aveva erroneamente posto sull’Ufficio l’onere di provarne la cessione non fatturata.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile perché non colpiva la vera ratio della decisione: la CTR non aveva escluso in astratto la rilevanza probatoria dei tabulati, ma aveva fondato la decisione sulla differenza temporale tra i dati contabili e il successivo inventario fisico, oltre che sulla mancata verifica dei mezzi di trasporto. Il secondo motivo è stato rigettato: la motivazione della CTR era sufficiente e le ulteriori contestazioni dell’Agenzia miravano a rimettere in discussione valutazioni di fatto non sindacabili in cassazione. Il terzo motivo è stato rigettato perché la presunzione legale di cessione dell’art. 4, comma 2, del D.P.R. n. 441/1997 opera quando la differenza emerge dalle scritture ausiliarie di magazzino o da documentazione obbligatoria; qui il confronto era invece basato su tabulati extracontabili, sicché la fattispecie restava fuori dall’ambito della presunzione. È rimasta quindi ferma la decisione favorevole alla società. L’Agenzia è stata condannata a rimborsare le spese del giudizio di legittimità, liquidate in euro 7.290 per compensi ed euro 200 per esborsi, oltre oneri di legge.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 441/1997, art. 4, comma 2

  Il D.P.R. n. 441 del 1997 dispone, all'art. 4, comma 2, che "le eventuali differenze quantitative derivanti dal raffronto tra le risultanze delle scritture ausiliarie di magazzino di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 14, comma 1, lett. d), o della documentazione obbligatoria emessa e ricevuta, e le consistenze delle rimanenze registrate costituiscono presunzione di cessione o di acquisto per il periodo d'imposta oggetto del controllo".

  La presunzione legale richiede che la differenza quantitativa risulti dal confronto con scritture ausiliarie di magazzino o documentazione obbligatoria. Non è applicabile quando l’ammanco emerge soltanto da tabulati di terminale qualificati come documentazione extracontabile.

• D.P.R. n. 441/1997, artt. 1 e 2

  peraltro, la presunzione in esame non sarebbe superabile con qualunque mezzo di prova, ma solamente con le prove tassativamente indicate dal D.P.R. n. 441 del 1997, artt. 1 e 2.

  Quando opera la presunzione di cessione prevista dal decreto, il contribuente può superarla soltanto mediante i mezzi di prova specificamente ammessi dagli artt. 1 e 2; nel caso deciso, tuttavia, la presunzione non si applicava perché il raffronto era basato su documentazione extracontabile.

• Codice di procedura civile, art. 360, n. 5

  La censura per insufficiente motivazione non consente di rimettere in discussione in cassazione un apprezzamento di fatto del giudice di merito quando il percorso logico della decisione è sufficientemente illustrato.

• Codice di procedura civile, art. 360, n. 3

  Il ricorso per violazione di legge deve confrontarsi con la ratio decidendi effettiva della sentenza; il motivo che censura una diversa ragione, non posta a fondamento della decisione, è inammissibile.

• Codice civile, art. 2697

  La regola sull’onere della prova non è stata applicata per trasferire al contribuente l’onere di giustificare la differenza, poiché la presunzione legale invocata dall’Ufficio non era operante in assenza dei presupposti documentali previsti dal D.P.R. n. 441/1997.

Massime di principio

• La presunzione di cessione per differenze di magazzino non scatta per il solo fatto che un inventario fisico mostri meno beni rispetto a dati interni: occorre che il confronto sia fondato sulle scritture ausiliarie di magazzino o sulla documentazione obbligatoria individuata dalla legge.
• I tabulati gestionali o di terminale possono eventualmente avere valore probatorio, ma la loro natura extracontabile impedisce, da sola, di usarli come termine documentale per attivare la presunzione legale prevista dall’art. 4, comma 2, del D.P.R. n. 441/1997.
• Una differenza rilevata in giorni diversi richiede cautela: la movimentazione intervenuta tra la rilevazione dei dati e l’inventario fisico può incidere sul significato dello scostamento e sulla sua capacità di dimostrare cessioni non fatturate.
• Prima di applicare la presunzione legale, va verificato che ricorrano i suoi specifici presupposti documentali. Se questi mancano, l’Ufficio non può far gravare sul contribuente l’onere probatorio previsto dalla presunzione e deve fondare l’accertamento su elementi idonei secondo le regole ordinarie.
• In cassazione, una censura deve attaccare la ragione effettiva della decisione; inoltre, non è possibile trasformare una contestazione della valutazione delle prove o dei fatti in una censura di motivazione o di violazione di legge.