Sentenza del 06/12/2021 n. 5557 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava che l'atto tributario fosse carente nella motivazione e che l'amministrazione avesse imputato componenti di reddito a un esercizio diverso da quello di competenza. In particolare si deduceva che la motivazione fosse solo per relationem senza che i documenti richiamati fossero allegati o riprodotti, e si contestava la corretta individuazione dell'esercizio di competenza per taluni componenti reddituali

La decisione

La Corte ha confermato che l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere assolto per relationem soltanto se gli atti o documenti cui si rinvia sono allegati all'atto notificato, o se l'atto riproduce il contenuto essenziale dei documenti richiamati, oppure se tali atti sono già legalmente ed integralmente conosciuti dal contribuente (richiamo a Cass. Ord. 4176/2019). Quanto all'imputazione temporale dei componenti di reddito, la Corte ha ribadito che le regole di competenza sono tassative e non possono essere derogate dalla volontà del contribuente: i componenti devono essere imputati all'esercizio indicato dalla legge e non possono essere spostati discrezionalmente (richiami a Cass. 1447/2021; 7121/2019; 10981/2009). Conseguentemente, se la motivazione per relationem è regolare (documenti allegati/riprodotti o già conosciuti) e l'imputazione segue le norme di competenza, l'atto impositivo viene confermato; se invece manca l'allegazione o la riproduzione essenziale dei documenti richiamati, l'atto è viziato per difetto di motivazione e può essere annullato.

Norme richiamate

• D.P.R. 917/1986, art. 99

  Disciplina generale dei criteri di qualificazione e imputazione dei componenti del reddito d'impresa; utilizzata per stabilire il principio di competenza nella determinazione del reddito

• D.P.R. 917/1986, art. 101, comma 5

  Rilevante per regole specifiche di imputazione di taluni componenti di reddito; contribuisce a definire i momenti di tassazione

• D.P.R. 917/1986, art. 109, comma 5

  Si riferisce a regole di competenza per redditi diversi o particolari, confermando l'inderogabilità della normativa di imputazione temporale

• L. 212/2000, art. 7

  Principio di motivazione degli atti amministrativi e obbligo di indicare i presupposti di fatto e di diritto dell'atto; applicato agli atti tributari

• Cass. Ord. 4176/2019

  Ha stabilito i limiti della motivazione per relationem: è valida solo se i documenti richiamati sono allegati, il contenuto essenziale è riprodotto, oppure gli atti sono già legalmente ed integralmente conosciuti dal contribuente

• Cass. 1447/2021

  Ribadisce la natura tassativa delle regole di imputazione temporale dei componenti di reddito; il contribuente non può derogare alla competenza stabilita dalla legge

• Cass. 7121/2019

  Conferma il principio che la determinazione dell'esercizio di competenza segue norme inderogabili e non la discrezionalità del contribuente

• Cass. 10981/2009

  Giurisprudenza di supporto sul principio della competenza fiscale e sulla necessità di motivazione adeguata degli atti tributari

Massime di principio

• La motivazione per relationem è ammessa solo se i documenti cui si rinvia sono allegati all'atto, se l'atto riproduce il contenuto essenziale degli stessi, oppure se i documenti sono già legalmente ed integralmente conosciuti dal contribuente; in mancanza il vizio di motivazione è rilevante e conduce all'annullamento dell'atto.
• Le regole di imputazione temporale dei componenti di reddito sono tassative: il principio di competenza fiscale impone che i proventi e gli oneri siano attribuiti all'esercizio indicato dalla legge/criteri contabili; il contribuente non può spostare unilateralmente la competenza.
• In fase di controllo, l'amministrazione deve dettagliare i fatti e produrre (o riprodurre) i documenti a fondamento dell'accertamento; per il contribuente è cruciale verificare la presenza e il contenuto degli allegati all'atto.
• Se il contribuente contesta l'anno di competenza di un componente reddituale, la prova deve fondarsi su elementi oggettivi (data delle operazioni, esigibilità, documentazione contrattuale e contabile) che dimostrino la diversa competenza.
• Prassi consigliata per il contribuente: conservare e produrre documentazione che dimostri la competenza, eccepire immediatamente l'eventuale carenza di motivazione per relationem e richiedere la produzione dei documenti richiamati; per l'amministrazione: allegare o riprodurre il contenuto essenziale dei documenti e specificare i fatti su cui si basa l'accertamento.