Sentenza del 20/07/2020 n. 92 - Comm. Trib. Reg. Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

La S.p.A. impugnava avvisi di accertamento (anni 2008-2013) che avevano incluso nella base imponibile IVA le accise relative a cessioni di gas coke e gas di altoforno. La contribuente deduceva che tali cessioni non erano assoggettabili ad accise o, in ogni caso, che le accise non potevano essere ricomprese nella base imponibile IVA perché: i contratti non prevedevano il riaddebito delle accise sul cessionario; la S.p.A. non produceva/trasformava/veicolava il gas con proprie condutture ma lo acquistava e rivendeva; in subordine invocava l'aliquota zero (art.11 comma 3-bis D.L. 323/1996). Inoltre eccepiva la nullità degli avvisi per sottoscrizione da soggetto senza legittima nomina e, per il 2008, la violazione del termine di 60 giorni (art.12 comma 7 Legge 202/2000).

La decisione

La Commissione ha accolto gli appelli proposti dalla S.p.A., riformando le sentenze di primo grado che avevano invece rigettato i ricorsi. Il Collegio ha deciso che le accise rientrano nella base imponibile IVA soltanto se sono state effettivamente traslate (riaddebitate) sul consumatore finale mediante esercizio della rivalsa: poiché nel caso di specie il prezzo corrisposto dai cessionari non comprendeva le accise e la rivalsa non era stata esercitata, le accise non potevano essere inserite nella base imponibile IVA. Per l'esito della causa e la novità delle questioni trattate, le spese dei due gradi di giudizio sono integralmente compensate tra le parti.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972, art. 13

  "la base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi è costituita dall'ammontare complessivo dei corrispettivi dovuti al cedente o prestatore secondo le condizioni contrattuali, compresi gli oneri e le spese inerenti all'esecuzione ed i debiti, o altri oneri verso terzi accollati al concessionario o al committente..."

  La norma definisce la base imponibile IVA in termini ampi, includendo oneri e spese connessi alla cessione; il Collegio la interpreta come compatibile con l'inclusione delle accise solo se queste costituiscono elemento del corrispettivo effettivamente percepito.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 1

  Richiamato per il quadro generale dell'IVA e per la ricaduta delle disposizioni sull'individuazione della base imponibile.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 78 par. 1 lett. a)

  "Nella base imponibile devono essere compresi gli elementi seguenti: a) le imposte, i dazi, le tasse e i prelievi, ad eccezione della stessa IVA(...)"

  Regola europea che impone l'inclusione di imposte nella base IVA purché esista un legame diretto con la cessione; il Collegio la usa per sostenere il principio generale ma ne limita l'applicazione al caso in cui il tributo sia effettivamente gravante sul corrispettivo percepito.

• TUA (Testo Unico Accise), artt. 16 comma 3 e 56

  L'art.16(3) riconosce il diritto di rivalsa dell'obbligato all'accisa verso il cessionario; il Collegio osserva che la rivalsa è un diritto e non un obbligo, per cui le accise entrano nella base IVA solo se effettivamente esercitate e ricomprese nel prezzo.

• D.L. n. 323/1996, art. 11 comma 3-bis

  Invocato dalla contribuente per ritenere applicabile un'aliquota nulla; la questione non è risultata decisiva rispetto al principio applicato dal Collegio sull'effettiva traslazione dell'accisa.

• Legge 202/2000, art. 12 comma 7

  Richiamata dalla contribuente in relazione al termine di notifica (60 giorni) per l'esercizio 2008; non risultano effetti decisivi su quanto statuuto in ordine all'inclusione delle accise nella base IVA, essendosi il Collegio pronunciato sul punto di più agevole soluzione.

• Cass. (Sez. U.) sent. n. 2614/2019

  Principio di diritto richiamato: le accise sull'energia dovute dal soggetto obbligato rientrano nella base imponibile IVA solo se effettivamente traslate sul consumatore finale; il Collegio ha adottato tale principio come criterio risolutivo.

• Giurisprudenza CGUE (esempi: C-230/87, C-98/05, C-433/09, C-618/11, C-440/12)

  La CGUE ha affermato che imposte e prelievi vanno inclusi nella base imponibile se esiste un legame diretto con la cessione e sono esigibili al momento della fornitura; la base è determinata da ciò che il soggetto passivo percepisce realmente come corrispettivo.

Massime di principio

• Le accise si includono nella base imponibile IVA solo se sono state effettivamente traslate sul prezzo corrisposto dal cessionario (la rivalsa è stata concretamente esercitata).
• Occorre verificare il contenuto contrattuale: se il contratto non prevede il riaddebito dell'accisa e il prezzo pagato non la comprende, l'accisa non rientra nella base imponibile IVA.
• Il diritto di rivalsa dell'obbligato all'accisa è facoltativo; l'eventuale obbligo fiscale dell'operatore rimane se non vi è stata traslazione dell'imposta sul consumatore.
• Se successivamente l'accisa viene effettivamente richiesta e pagata dal cessionario, l'IVA dovrà essere calcolata anche sull'importo comprensivo delle accise (momento dell'effettiva percezione come criterio determinante).
• Nelle controversie è efficiente valutare preliminarmente la questione di più agevole soluzione (es. criterio di inclusione della base), poiché ciò può risolvere la lite senza esaminare tutte le eccezioni procedurali.
• Controllare sempre anche profili processuali (legittimazione del sottoscrittore degli atti, termini di notifica) ma tenere presente che, se la questione sostanziale può decidere il giudizio, il Collegio potrebbe risolvere prima questa.