Sentenza del 20/07/2020 n. 86 - Comm. Trib. Reg. Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento ICI per gli anni 2010-2011 relativi a immobile destinato ad attività didattiche. L'Istituto sosteneva l'esenzione ex art. 73 TUIR e art. 7, comma 1, lett. i) D.lgs. 504/1992 nel testo ratione temporis (esenzione per enti non commerciali/non esclusivamente commerciali). Il Comune rilevava invece che l'attività era svolta dietro corresponsione di rette e quindi con modalità commerciali, esclusa dall'esenzione; inoltre richiamava giurisprudenza di legittimità e decisione della Commissione europea su aiuti di Stato.

Norme richiamate

• art. 73 TUIR

  Individua soggetti non commerciali; utilizzato per invocare il requisito soggettivo di ente non avente come oggetto principale attività commerciale.

• art. 7, comma 1, lettera i) D.lgs. 504/1992

  testo ratione temporis applicabile alle annualità 2010-2011

  Riconosceva esenzione ICI per immobili destinati ad attività assistenziali/analoghe; la giurisprudenza ha interpretato il requisito oggettivo come esigenza che l'attività sia svolta con modalità non esclusivamente commerciali.

• DL 24.01.2012 n. 1 (art. 91-bis) e sua conversione

  modifica della formulazione dell'art. 7 prevedendo esenzione per immobili destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali

  La modifica normativa successiva del 2012 non poteva essere applicata retroattivamente alle annualità 2010-2011; principio di irretroattività delle norme tributarie (art. 20 L. 212/2000).

• L. 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 20

  Principio di irretroattività delle disposizioni tributarie e tutela della posizione soggettiva del contribuente in buona fede.

• Decisione della Commissione europea 2013/284 (19.12.2012)

  La Commissione considerò la normativa di esenzione come aiuto di Stato; in prima battuta non ordinò il recupero, ma tale parte fu poi disconosciuta dalla giurisprudenza CJEU successiva.

• Sentenza Corte di Giustizia UE 6 novembre 2018 (cause riunite C-622/16 P, C-623/16 P, C-624/16 P)

  Ha annullato la parte della decisione della Commissione che escludeva l'ordine di recupero degli aiuti illegali: il recupero è conseguenza logica della dichiarazione di aiuto illegale.

• Sentenza Corte di Giustizia UE 27 giugno 2017 (C-74/16)

  Ha chiarito nozioni di impresa e attività economica: qualsiasi offerta di beni o servizi su un mercato è attività economica anche se svolta senza scopo di lucro, perché può porre in concorrenza con operatori economici.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (es. Cass. 14225-14226/2015; Cass. 19035-39/2016; Cass. 10289/2019)

  Conferma che per l'esenzione occorrono requisito soggettivo (ente non commerciale) e requisito oggettivo (attività non economica/non svolta con modalità commerciali); le rette anche se modeste possono essere indice di modalità commerciali; dopo pronunce UE il requisito oggettivo va interpretato tenendo conto del diritto dell'Unione, e l'esenzione è compatibile solo per attività gratuite o a corrispettivo simbolico.

• D.lgs. 472/1997 art. 3 e L. 212/2000 art. 10, comma 3

  Richiamati con riferimento all'esclusione delle sanzioni qualora il contribuente abbia agito in buona fede sulla base di una situazione normativa incerta.

Massime di principio

• Per ottenere l'esenzione ICI come ente non commerciale occorrono due requisiti: soggettivo (ente non commerciale) e oggettivo (attività svolta nell'immobile con modalità non economiche/non commerciali). Entrambi devono essere provati concretamente.
• La mera appartenenza a un ente religioso o non profit non garantisce automaticamente l'esenzione: se l'attività è prestata dietro pagamento di rette non meramente simboliche, è probabile che venga qualificata come attività economica e dunque esclusa dall'esenzione.
• Le norme tributarie non si applicano retroattivamente; tuttavia le pronunce dell'Unione Europea possono imporre il recupero di aiuti di Stato erogati tramite esenzioni fiscali, per cui, a seguito della giurisprudenza europea successiva, il recupero delle somme è possibile anche per periodi precedenti quando l'aiuto sia dichiarato illegale.
• In caso di incertezza normativa e buona fede del contribuente nell'applicare la disciplina allora vigente, le sanzioni amministrative possono essere escluse anche se l'imposta risulti dovuta.
• La valutazione sulla natura economica o non economica di un'attività è fattuale e richiede accertamento rigoroso: il tribunale deve esaminare modalità operative, entità dei corrispettivi, natura dei servizi e concorrenza rispetto al mercato.
• L'onere della prova circa la natura commerciale dell'attività grava in primo luogo sull'Amministrazione accertatrice; tuttavia la giurisprudenza tende a considerare indicativa di attività economica anche il semplice percepimento di corrispettivi periodici non simbolici.