Sentenza del 11/01/2021 n. 82 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva emesso un avviso di liquidazione riqualificando, ai sensi dell'art. 20 del DPR n. 131/1986 (TUR), una serie di atti (costituzione NewCo, due cessioni e una locazione) come un'unica cessione di ramo d'azienda, contestando la tassazione operata. Le società proposero ricorso che la CTP accolse; l'Ufficio impugnò sostenendo che la riqualificazione era legittima secondo la disciplina ante-riforma (art. 20 nella formulazione previgente) e che la nuova formulazione introdotta dalla Legge di Bilancio 2018 non poteva essere applicata retroattivamente. Le società resistenti invece richiamarono la legge di bilancio 2019 che ha qualificato come interpretazione autentica la modifica dell'art. 20 e la giurisprudenza/contenuto della sentenza della Corte Costituzionale n. 158/2020 che ha chiarito la portata della norma e la retroattività della nuova formulazione.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello dell'Ufficio, confermando la decisione dei primi giudici. La CTR ha ritenuto che la modifica dell'art. 20 (come interpretata e cristallizzata dalla legge di bilancio successiva) riaffermi la natura dell'imposta di registro come "imposta d'atto", imponendo di valutare la tassazione sulla base degli elementi desumibili dall'atto presentato per la registrazione escludendo elementi extratestuali e atti collegati, salvo le eccezioni espressamente previste dal testo unico. La CTR ha altresì considerato risolta la questione dalla Corte Costituzionale (sent. n.158/2020) e ha compensato le spese di lite per la complessità della controversia.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo Unico dell'Imposta di Registro), art. 20

  l'imposta è applicata secondo l'intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente

  La CTR, richiamando la Corte Costituzionale, interpreta la novella come intendente a riconfermare l'imposta di registro quale "imposta d'atto": si devono considerare solo gli elementi desumibili dall'atto registrato, escludendo elementi extratestuali e atti collegati salvo le eccezioni previste dal testo unico

• Legge n. 205/2017 (legge di bilancio 2018), art. 1, comma 87 (modifica art. 20 TUR)

  prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati

  Ha modificato testualmente l'art. 20 imponendo una lettura 'isolata' dell'atto; la CTR e la Corte Costituzionale hanno ritenuto la modifica conforme alla discrezionalità legislativa e funzionale a ricondurre il tributo al suo ambito d'atto

• Legge n. 145/2018 (Legge di Bilancio 2019), art. 1, comma 1084

  l'art. 1, comma 87, lett. a) della legge 27 dicembre 2017 n. 205, costituisce interpretazione autentica dell'art. 20, comma 1, del testo unico ... n. 131

  Ha dichiarato che la modifica del 2017 ha natura di interpretazione autentica, con effetto anche retroattivo sugli atti non definitivi, qualificazione poi confermata nella pratica applicativa e nella decisione costituzionale sul punto

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del Contribuente), art. 10-bis

  Rimesso all'ambito dell'abuso del diritto: l'art. 20 non va inteso come norma antielusiva sostitutiva dell'art. 10-bis; eventuali comportamenti elusivi possono essere contestati tramite la disciplina sull'abuso del diritto

• Sentenza Corte Costituzionale n. 158/2020

  Ha confermato che la nuova formulazione dell'art. 20 va interpretata nel senso di valorizzare l'imposta d'atto e di escludere elementi extratestuali e atti collegati, e ha ritenuto compatibile con la Costituzione la scelta legislativa; ha inoltre chiarito la portata retroattiva dell'interpretazione autentica

• D.L. 137/2020, art. 27, comma 1

  Norma procedurale invocata nella decisione per la possibilità di tenere la camera di consiglio telematicamente in mancanza di richiesta di udienza pubblica

Massime di principio

• L'imposta di registro va prevalentemente valutata come 'imposta d'atto': per la tassazione conta primariamente quanto contenuto nel testo dell'atto presentato alla registrazione.
• Elementi extratestuali e atti collegati non devono essere considerati per riqualificare l'atto, salvo che il Testo Unico non preveda espressamente diversamente per specifiche fattispecie.
• La disciplina antielusiva (art. 10-bis Legge n.212/2000) resta lo strumento idoneo per contestare operazioni prive di sostanza economica finalizzate ad ottenere vantaggi fiscali indebitI; non è l'art. 20 lo strumento antielusivo principale.
• Le modifiche normative intervenute nel 2017 e la successiva dichiarazione di interpretazione autentica (Legge di Bilancio 2019) sono state considerate applicabili anche a fatti anteriori non definitivi; pertanto, per atti registrati prima del 1/1/2018 ma non definitivamente accertati, la nuova interpretazione può operare retroattivamente (confermato dalla Corte Costituzionale).
• In casi di operazioni complesse (cessioni societarie, cessioni di azienda, trasferimenti di immobili e locazioni contestuali) occorre verificare se le parti hanno prodotto atti distinti che, secondo il Testo Unico, rientrano nelle eccezioni che consentono di valorizzare effetti plurimi; altrimenti la valutazione resta limitata all'atto formalmente registrato.
• Per l'Ufficio è opportuno, prima di procedere a riqualificazioni basate su elementi extratestuali, valutare se la fattispecie rientra nelle ipotesi specificamente regolate dal TUR o se sussistono elementi di abuso del diritto per attivare l'art. 10-bis.