Cassazione Civile, Ordinanza n. 29904/2023 del 27/10/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle Entrate ha recuperato l'imposta di registro in misura proporzionale, applicando il 3% sull'ammontare dei debiti accollati, in relazione al decreto di omologa di un concordato fallimentare in cui la società ricorrente aveva assunto il ruolo di terzo assuntore. La Commissione tributaria regionale aveva ritenuto legittima la pretesa, qualificando l'omologa come atto soggetto a tassazione proporzionale e ritenendo non operante il principio di alternatività IVA-registro. La società ha proposto sei motivi: 1) violazione dell'art. 8 della Tariffa, parte prima, d.P.R. n. 131/1986, sostenendo che la lettera applicabile fosse la lett. g) relativa agli atti di omologa e non la lett. a); 2) ulteriore violazione dell'art. 8 Tariffa per errata qualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro; 3) violazione dell'art. 9 Tariffa e dell'art. 21, comma 2, TUR, per avere tassato come disposizione più gravosa l'accollo dei debiti, ritenuto non significativo di capacità contributiva; 4) violazione dell'art. 21, comma 3, TUR e dell'art. 43, commi 2 e 4, TUR, assumendo che gli accolli di debito, se collegati e contestuali ad altre disposizioni, non siano autonomamente imponibili; 5) violazione del principio di alternatività IVA-registro ex art. 40 TUR, perché la maggior parte delle passività accollate era di natura bancaria e in ambito IVA, seppure esente; 6) violazione dell'art. 7 L. n. 212/2000 per asserita insufficiente motivazione dell'avviso, anche per il richiamo alla Risoluzione n. 27/2012. La Corte ha esaminato preliminarmente il sesto motivo e lo ha respinto, ritenendo l'avviso sufficientemente motivato, ma ha accolto i motivi terzo e quarto, affermando che la base imponibile deve essere determinata sul valore dei beni e diritti trasferiti al terzo assuntore, senza includere il contestuale accollo dei debiti collegato alla cessione. Ha inoltre escluso la fondatezza del quinto motivo, chiarendo che l'accollo dei debiti, in quanto componente non autonoma e comunque esclusa dalla base imponibile, non consente di invocare l'alternatività IVA-registro nel senso prospettato dalla ricorrente.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi due motivi e il sesto motivo, ma ha accolto il terzo e il quarto motivo di ricorso. Ha quindi cassato la sentenza impugnata limitatamente alla questione della base imponibile dell'imposta di registro e ha rinviato alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Lombardia per un nuovo esame conforme ai principi enunciati, demandando al giudice di rinvio anche la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. Il ricorso è stato dunque accolto solo in parte, con correzione della motivazione e del criterio impositivo applicato in appello.

Norme richiamate

• art. 8 Tariffa, parte prima, d.P.R. n. 131/1986

  Per il decreto di omologa del concordato fallimentare con terzo assuntore si applica la lett. a), in quanto il provvedimento produce effetti traslativi sui beni e diritti fallimentari; la lett. g) riguarda invece gli atti di omologazione privi di tali effetti.

• art. 9 Tariffa, parte prima, d.P.R. n. 131/1986

  La tesi che riconduceva la tassazione alla disposizione residuale sugli atti aventi contenuto patrimoniale è stata ritenuta non condivisibile nella fattispecie.

• art. 21, comma 2, d.P.R. n. 131/1986

  Non è la norma applicabile per tassare la sola disposizione più onerosa quando l'accollo dei debiti è contestuale e collegato alla cessione dei beni nel concordato fallimentare con assuntore.

• art. 21, comma 3, d.P.R. n. 131/1986

  Non sono soggetti ad imposta gli accolli di debiti ed oneri collegati e contestuali ad altre disposizioni

  L'accollo dei debiti, se collegato e contestuale alla cessione dei beni nell'ambito del concordato omologato, non è autonomamente soggetto a imposta di registro.

• art. 43, commi 2 e 4, d.P.R. n. 131/1986

  Gli obblighi dell'assuntore non possono essere considerati prezzo dei beni ceduti; l'accollo è effetto legale del concordato e non corrispettivo negoziale.

• art. 40 d.P.R. n. 131/1986

  Il principio di alternatività IVA-registro non è stato accolto nella prospettazione del ricorrente, perché l'accollo complessivo del passivo è distinto dall'eventuale disciplina IVA dei singoli debiti e, comunque, irrilevante ai fini della base imponibile individuata dalla Corte.

• art. 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  L'avviso di liquidazione è stato ritenuto sufficientemente motivato perché indicava natura del tributo, atto tassato, parti, base imponibile, aliquota e importo richiesto.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È stato il parametro formale dedotto per i motivi di ricorso incentrati su violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 37 d.P.R. n. 131/1986

  Richiamato nell'avviso come parte del quadro normativo dell'imposizione sull'omologa.

• art. 124 r.d. n. 267/1942

  È richiamato per qualificare il concordato fallimentare e i suoi effetti legali.

Massime di principio

• Nel concordato fallimentare con intervento di terzo assuntore, ai fini dell'imposta di registro il decreto di omologa va tassato in misura proporzionale sulla base del valore dei beni e dei diritti trasferiti, perché l'atto produce effetti traslativi immediati.
• L'accollo dei debiti contestuale e collegato alla cessione dei beni fallimentari non costituisce autonoma base imponibile ai fini dell'imposta di registro e non va incluso nel valore tassabile.
• Quando il concordato fallimentare è omologato, gli effetti traslativi discendono dalla legge e non dalla volontà negoziale delle parti; perciò l'assunzione dei debiti da parte del terzo assuntore non assume la natura di corrispettivo del trasferimento.
• L'obbligo di motivazione dell'avviso di liquidazione è soddisfatto se l'atto consente al contribuente di individuare con immediatezza il tributo, il provvedimento tassato, la base imponibile, l'aliquota e il quantum richiesto, senza necessità di ricerche complesse.
• Il principio di alternatività IVA-registro non può essere invocato per includere nell'imponibile l'accollo complessivo del passivo fallimentare quando la componente oggetto di richiamo IVA non coincide con la base imponibile rilevante ai fini dell'omologa.

Come è indicizzato