Cassazione Civile, Sentenza n. 29276/2023 del 20/10/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava che EN.SA. e altre società della rete avevano posto in essere, nel 2011, operazioni di compravendita di energia elettrica di natura fittizia e circolare tramite il mercato telematico: acquisti e vendite di quantità identiche con corrispettivi che si compensavano, senza struttura operativa né personale, con documentazione che dimostrerebbe la preordinazione delle operazioni. Sulla base di elementi di prova presuntiva l'Amministrazione aveva ritenuto i costi non deducibili e aveva irrogato le sanzioni ai sensi dell'art. 8, comma 2, d.l. n.16/2012. Il giudice di primo grado aveva dato ragione all'Agenzia; la CTR Lombardia aveva accolto invece l'appello della società ritenendo che, nel mercato elettrico a termine, è normale che le operazioni possano essere finanziarie/di hedging o trading e non implicare scambi fisici, e che l'assenza di movimentazioni non dimostra automaticamente la fittizietà; l'Agenzia ha dunque proposto ricorso per cassazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto che la Commissione tributaria regionale abbia omesso di valutare e motivare adeguatamente la rilevanza e l'idoneità degli elementi di prova presuntiva prodotti dall'Amministrazione (circolarità delle operazioni, coincidenza costi/ricavi, gestione comune, mancanza di struttura operativa, documentazione di preordinazione), limitandosi a richiamare in modo astratto le caratteristiche del mercato elettrico. Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Corte tributaria di secondo grado per un nuovo esame, anche per la liquidazione delle spese di lite.

Norme richiamate

• art. 8, comma 2, d.l. n. 16/2012

  Predisposizione della sanzione fiscale applicabile quando i costi risultano indeducibili per operazioni oggettivamente inesistenti; la Corte conferma la possibilità di applicare la sanzione qualora emerga l'inesistenza delle operazioni a seguito di adeguata valutazione probatoria.

• art. 2697 cod. civ.

  Richiamato in ordine alla distribuzione dell'onere della prova: la sentenza sottolinea che la società doveva fornire elementi per dimostrare l'economicità delle operazioni e che l'accertamento richiede un esame probatorio concreto.

• art. 2729 cod. civ.

  Norma sulle prove presuntive: la Corte censura la CTR per non aver valutato complessivamente e singolarmente l'idoneità inferenziale degli indizi esposti dall'Amministrazione ai fini dell'accertamento dell'inesistenza oggettiva.

• artt. 75 e 109, commi 1 e 4, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Richiamati in relazione alle regole fiscali di determinazione del reddito e alle regole sulla documentazione e deducibilità dei costi; la questione centrale resta la deducibilità dei costi di acquisto in presenza di operazioni ritenute fittizie.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, cod. proc. civ.

  Fondamento dei motivi di cassazione (violazione di norme processuali sull'onere della prova e omissione di esame di fatti decisivi): la Corte ha ritenuto fondati i motivi ex artt. 360/1 n.3 e n.5 per i vizi di motivazione e di mancata valutazione degli elementi probatori.

Massime di principio

• La semplice utilizzazione di un mercato telematico dell'energia e la possibilità che le operazioni siano anche di natura finanziaria (hedging/trading) non impediscono in astratto che quelle medesime operazioni possano essere dichiarate oggettivamente inesistenti: va sempre valutata la loro concreta modalità realizzativa.
• Il giudice d'appello deve valutare, in modo motivato e complessivo, gli elementi di prova presuntiva prodotti dall'Amministrazione fiscale (es. circolarità delle transazioni, perfetto pareggio quantitativo e economico, gestione comune delle società, assenza di struttura operativa), non limitandosi a considerazioni generali sul funzionamento del mercato.
• Quando l'Amministrazione presenta indizi aggregati che prospettano la fittizietà delle operazioni, il giudice deve esaminare l'idoneità inferenziale di ciascun elemento e la loro combinazione per verificare la mancanza di finalità economica reale.
• Il contribuente, se deduce la legittimità e l'economicità delle operazioni, deve fornire prove concrete in merito (es. documentazione economico-organizzativa, evidenze di consegne fisiche o rationale commerciale, struttura operativa, motivazioni economiche), perché l'onere della prova sulla realtà economica può gravare su di lui.
• In casi analoghi è prudente per l'Amministrazione costruire una catena indiziaria robusta e per il contribuente predisporre elementi probatori documentali e organizzativi che giustifichino la natura effettiva delle transazioni.