Cassazione Civile, Ordinanza n. 10706/2025 del 23/04/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IRPEF per l'anno 2007 emesso nei confronti di una contribuente che svolgeva attività di rivendita di tabacchi. L'Ufficio contestava l'indebito utilizzo di componenti negativi di reddito collegati agli utili spettanti a un associato in partecipazione, assumendo che per quell'attività, soggetta a licenza personale intestata al titolare, fosse vietata la stipulazione di un contratto di associazione in partecipazione e che comunque non fossero deducibili i relativi costi. La CTR aveva annullato l'accertamento ritenendo che la ripresa fosse fondata su abuso del diritto/elusione ma fosse nulla perché non preceduta da richiesta di chiarimenti e contraddittorio preventivo ex art. 37-bis d.P.R. 600/1973, né da adeguata indicazione dei motivi di applicabilità della norma. In cassazione l'Agenzia deduceva violazione dell'art. 37-bis, sostenendo che il contraddittorio preventivo previsto da tale norma varrebbe solo per le ipotesi tipizzate e non per il generale abuso del diritto; in via subordinata sosteneva anche di non avere contestato l'abuso ma la mera indeducibilità dei costi.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato l'unico motivo di ricorso e ha rigettato il ricorso. Ha affermato che l'atto impositivo contestava espressamente una fattispecie di abuso del diritto con finalità elusive e che, anche a voler qualificare la ripresa come applicazione del divieto generale di abuso del diritto anziché di una fattispecie antielusiva tipizzata, permane l'obbligo di rispettare le garanzie procedimentali dell'art. 37-bis, commi 4 e 5, cioè richiesta di chiarimenti, contraddittorio preventivo e motivazione rafforzata, a pena di nullità. Ha inoltre osservato che il tentativo dell'Ufficio di ricondurre la pretesa a una diversa contestazione di mancata documentazione dei costi introdurrebbe una mutatio della causa petendi non consentita. La ricorrente è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità; non si applica l'ulteriore contributo unificato per l'amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura dello Stato.

Norme richiamate

• art. 37-bis d.P.R. 600/1973

  commi 1, 2, 3, lett. b), 4 e 5

  Per l'applicazione della disciplina antielusiva occorre il contraddittorio preventivo con richiesta di chiarimenti contenente i motivi di applicabilità dei commi 1 e 2; la sua omissione comporta nullità dell'avviso. Le garanzie procedimentali si estendono, in via interpretativa, anche all'abuso del diritto non tipizzato.

• art. 39, comma 1, lett. c), d.P.R. 600/1973

  Richiamato dall'Agenzia come norma violata; la Corte non ne fonda la decisione, limitandosi a respingere la censura.

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  Norma processuale indicata come parametro del motivo di ricorso per violazione di legge.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  Non si applica l'ulteriore contributo unificato quando soccombe un'amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito e difesa dall'Avvocatura dello Stato.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel passaggio sulla non contrarietà della sanzione di nullità alla Costituzione.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel passaggio sulla non contrarietà della sanzione di nullità alla Costituzione.

Massime di principio

• In materia tributaria, quando l'Ufficio contesta un'operazione come abusiva o elusiva, deve rispettare le garanzie del contraddittorio endoprocedimentale e della motivazione rafforzata previste dall'art. 37-bis d.P.R. 600/1973, pena la nullità dell'avviso.
• La tutela procedimentale antielusiva si estende anche all'abuso del diritto non tipizzato: non è decisivo che l'Amministrazione invochi una fattispecie espressamente disciplinata o il generale divieto di abuso, se la pretesa è sostanzialmente fondata su tale qualificazione.
• È inammissibile, in cassazione, una difesa dell'Ufficio che tenti di mutare la causa petendi dell'avviso di accertamento trasformando una contestazione di abuso/elusione in una diversa e autonoma contestazione sulla documentazione o deducibilità dei costi.
• La rilevabilità d'ufficio dell'abuso del diritto non elide gli oneri procedimentali gravanti sull'Amministrazione quando la pretesa sia impostata in termini di elusione.

Come è indicizzato