Cassazione Penale, Sentenza n. 8466/2023 del 27/02/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza d'appello che confermava la condanna per reati tributari (emissione di fatture per operazioni inesistenti, omessa istituzione della contabilità, omessa presentazione delle dichiarazioni dei redditi e IVA e reati connessi). I motivi di ricorso contestavano: 1) vizio di motivazione sulla ritenuta inesistenza delle prestazioni fatturate e sulla valutazione delle dichiarazioni dei committenti; 2) insufficienza dell'indizio relativo al rinvenimento di fatture presso terzi per configurare il reato di occultamento/distruzione della contabilità (art. 10 d.lgs. 74/2000); 3) errore nella determinazione induttiva del reddito e mancata considerazione dei costi (in particolare dei canoni di locazione) e dell'applicazione dell'aliquota del 27,5%; 4) censura sulla individuazione del reato più grave e sull'applicazione di aumenti per continuazione duplicati per fatture emesse nello stesso periodo d'imposta; 5) mancato riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche nonostante l'incensuratezza; 6) violazione del principio del ne bis in idem per la sovrapposizione di sanzioni amministrative (sanzione pecuniaria elevata dall'Agenzia delle Entrate) e penalità.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibili per genericità e riproposizione delle doglianze già discusse i primi tre motivi (valutazione di merito sui fatti, prova dichiarativa, determinazione dell'imponibile). Ha invece accolto parzialmente il quarto motivo: ha ritenuto illegittima l'applicazione di un doppio aumento per continuazione relativo ai capi A e B perché tutte le fatture erano emesse nel medesimo periodo d'imposta (art. 8, comma 2, d.lgs. 74/2000), perciò quelle fattispecie costituivano un unico reato; l'aumento complessivo di sei mesi è stato eliminato. Poiché il reato relativo al capo A/B era prescritto alla data della decisione, la sentenza d'appello è stata annullata senza rinvio per quei capi. La pena complessiva è stata rideterminata da anni 3 e mesi 8 a anni 3 e mesi 2 di reclusione. Gli altri motivi (attenuanti generiche, ne bis in idem) sono stati dichiarati inammissibili o preclusi: la richiesta sul ne bis in idem non era stata adeguatamente dedotta in grado di merito e avrebbe richiesto accertamenti di fatto (importo e definitività della sanzione amministrativa) non eseguibili in cassazione. Pertanto il ricorso è stato in parte accolto (riduzione per l'annullamento degli aumenti e prescrizione dei capi A e B) e per il resto dichiarato inammissibile.

Norme richiamate

• d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 (art. 8, art. 10, art. 5)

  "l'emissione o il rilascio di più fatture o documenti per operazioni inesistenti nel corso del medesimo periodo di imposta si considera come un solo reato"

  Art. 8, comma 2: più fatture emesse nello stesso periodo d'imposta costituiscono un unico reato ai fini della continuazione. Art. 10: il rinvenimento di fatture presso i committenti può far ritenere l'occultamento o distruzione delle copie dell'emittente. Art. 5/altre disposizioni: distinzione tra determinazione dell'imposta sui redditi (si possono considerare costi non contabilizzati solo se adeguatamente allegati) e IVA (la base imponibile si determina sui costi documentati).

• codice di procedura penale, art. 197-bis

  Le dichiarazioni rese dai rappresentanti delle società clienti escussi ai sensi dell'art. 197-bis (persone informate sui fatti) sono valutabili come prova dalla corte di merito; la loro mancata conferma delle prestazioni è stata ritenuta rilevante per escluderne l'effettività.

• codice di procedura penale, art. 606, comma 3, ultima parte

  Limita la possibilità di dedurre in cassazione questioni che non siano state sollevate in grado di merito; alcuni motivi (es. ne bis in idem in relazione alla sanzione amministrativa) sono stati ritenuti preclusi perché non adeguatamente discussi in appello.

• codice di procedura penale, art. 609, comma 2

  Consente alla Corte di Cassazione di rilevare d'ufficio l'illegittimità della pena quando essa risulti manifestamente contraria all'assetto normativo (pena 'ictu oculi' illegale); qui è stata utilizzata per correggere l'illegittima duplicazione degli aumenti per continuazione.

• codice penale, art. 62-bis

  Sulla valutazione dell'incensuratezza: il fatto di essere incensurati non basta di per sé a determinare il riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche; è necessaria una motivazione positiva che indichi elementi concreti che giustifichino la riduzione.

• Costituzione (artt. 3, 13, 25, 27)

  Richiamata in ordine al potere della Corte di Cassazione di verificare la legittimità della misura della pena e l'adeguamento al principio di legalità e proporzionalità.

Massime di principio

• La Corte non riesamina liberamente la valutazione delle prove di merito: i motivi che si limitano a riproporre l'appello senza confrontarsi con la motivazione della sentenza sono inammissibili per genericità.
• Il rinvenimento di fatture presso i clienti costituisce elemento idoneo a dimostrare l'esistenza almeno parziale della contabilità e l'assenza dell'esemplare in possesso dell'emittente può legittimamente far presumere occultamento o distruzione.
• In materia di determinazione dell'imponibile penale: i costi non documentati sono rilevabili solo se vi sono allegazioni fattuali che ne consentano la ragionevole certezza; per l'IVA, la base imponibile si calcola sui costi documentati e non sui costi supposti.
• Per la continuazione tributaria, più fatture emesse nel medesimo periodo d'imposta si considerano un unico reato ai sensi dell'art. 8, comma 2, d.lgs. 74/2000: applicare aumenti distinti per ciascun gruppo di fatture nello stesso anno d'imposta può rendere la pena illegale.
• La Corte può rilevare d'ufficio (anche in cassazione) l'illegittimità della pena quando è manifestamente contraria alla legge, inclusa la correzione di aumenti per continuazione applicati in maniera non conforme alla norma.
• La semplice incensuratezza non giustifica il riconoscimento automatico delle attenuanti generiche: è necessario indicare elementi concreti e motivare in positivo la riduzione della pena.
• Le questioni connesse al principio del ne bis in idem e alla sovrapposizione di sanzioni amministrative e penali richiedono che l'eventuale invocazione in cassazione sia previamente allegata e valutata in grado di merito, e spesso richiedono accertamenti di fatto (importo e irrevocabilità della sanzione amministrativa) che precludono la trattazione in sede di legittimità.