Cassazione Civile, Sentenza n. 13988/2022 del 03/05/2022

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IRES per l'anno 2005, con rettifica del riporto di una perdita relativa al 2002 derivante dall'agevolazione prevista dall'art. 4 L. n. 383/2001 (cd. Tremonti bis). Sofaland deduceva l'illegittimità della rettifica perché il 2002 era stato definito mediante il "condono tombale" ai sensi dell'art. 9 L. n. 289/2002, sicché la perdita risultante da quell'anno non poteva più essere riconsiderata dall'Amministrazione per periodi successivi. L'Agenzia sosteneva invece che la definizione non precludeva la rettifica delle agevolazioni che si riverberano sulle annualità successive e che, in ogni caso, l'art. 9 non escludeva la rilevanza delle perdite derivanti dall'art. 4 L. n. 383/2001.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha confermato l'orientamento secondo cui il condono tombale, fissata la base imponibile dell'annualità definita, impedisce successivi accertamenti sulle agevolazioni che hanno inciso su quella base imponibile; in particolare le perdite originate dall'agevolazione di cui all'art. 4 L. n. 383/2001 concorrono alla determinazione dell'imponibile e pertanto, se comprese nella definizione automatica, non possono essere rettificate dall'Ufficio. Il ricorso incidentale condizionato è stato assorbito e le spese compensate.

Norme richiamate

• art. 4 L. n. 383/2001 (Tremonti bis)

  "è escluso dall'imposizione"

  L'agevolazione consiste nell'esclusione dalla base imponibile del 50% della differenza tra gli investimenti netti dell'anno e la media quinquennale: tale esclusione si configura come componente negativa rilevante ai fini della determinazione dell'imponibile e, se compresa nella definizione automatica, ne resta assorbita la verifica.

• art. 9 L. n. 289/2002 (commi 7, 9, 10)

  Disciplina il condono tombale: in via generale le perdite ordinarie sono irrilevanti ai fini della determinazione dell'importo dovuto per la definizione (con possibilità di riportarle tramite versamento di una franchigia); tuttavia la norma e i suoi interventi successivi ammettono che specifiche voci (come le perdite ex art. 4 L. 383/2001) possano concorrere alla determinazione dell'imponibile e quindi restare definitivamente fissate dalla definizione automatica.

• art. 5-bis D.L. n. 282/2002 conv. L. n. 27/2003

  Modifica che ha inciso sull'applicabilità del comma 7 dell'art. 9 L. 289/2002, rendendo le perdite derivanti dall'art. 4 L. 383/2001 rilevanti ai fini della determinazione dell'importo dovuto per la definizione automatica.

• art. 84 TUIR

  "la perdita è determinata con le stesse norme valevoli per la determinazione del reddito"

  La perdita va determinata secondo le regole del reddito d'impresa e si comporta come componente negativa che incide sull'imponibile dell'annualità in cui è effettivamente utilizzata; ciò giustifica considerare la natura 'annuale' della perdita e il suo impatto sulle annualità successive.

• Sezioni Unite n. 16692/2017 (giurisprudenza)

  Ha affermato che la definizione mediante condono fissa l'imponibile sul quale si calcola l'imposta lorda dovuta e preclude l'ulteriore accertamento delle agevolazioni che incidono sulla determinazione di tale imponibile; teoria poi applicata alla Tremonti bis.

• Cass. n. 32257/2018, n. 11820/2020, n. 716/2019 (giurisprudenza di riferimento)

  Precedenti della Corte di Cassazione che hanno già ritenuto infondata la censura dell'Amministrazione, confermando che il condono assorbe anche le agevolazioni che hanno inciso sulla base imponibile quando la disciplina lo prevede (quali le perdite da Tremonti bis).

Massime di principio

• Se un anno è stato definito con il condono tombale e la definizione ha fissato la base imponibile includendo specifiche agevolazioni/partite negative, l'Amministrazione non può successivamente rimettere in discussione quelle agevolazioni: la definizione assorbe la verifica su quegli elementi che hanno concorso a formare l'imponibile definito.
• Distinguere tra perdite ordinarie e perdite derivanti da agevolazioni speciali: le perdite ordinarie sono in linea generale escluse dal calcolo per la definizione e possono essere riportate con pagamento della franchigia (e restano suscettibili di successiva verifica), mentre le perdite provenienti da agevolazioni previste espressamente (es. art. 4 L. 383/2001) possono essere considerate nel computo dell'imponibile e quindi protette dalla definizione.
• Accertare sempre il contenuto formale della definizione: verificare se la norma di definizione (o le modifiche successive) ha esplicitamente compreso la voce oggetto di contestazione; in presenza di chiara inclusione, la tesi della preclusione all'accertamento è consolidata da Cassazione.
• Per l'Amministrazione: se vuole preservare la possibilità di futuri accertamenti su componenti negative, deve valutare preventivamente la portata della norma di definizione; per il contribuente: conservare documentazione e provare che l'agevolazione era quella fissata nella definizione automatica.
• Consultare la giurisprudenza di legittimità (Sezioni Unite e pronunce successive) in casi analoghi: la Corte di Cassazione ha già chiarito i principi applicabili e tende a proteggere la stabilità della definizione quando l'imponibile è effettivamente fissato comprensivo dell'agevolazione.