Cassazione Civile, Ordinanza n. 28088/2022 del 27/09/2022

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva emesso avvisi di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relativi agli anni d'imposta 2004 e 2005, contestando a due società operanti nel commercio all'ingrosso di polimeri l'utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti nell'ambito di un meccanismo fraudolento a catena: le merci sarebbero state acquistate da società filtro inglesi e svizzere, a loro volta collegate a cartiere estere formalmente costituite nelle BVI e prive di reale operatività, con addebito dell'IVA finalizzato a generare indebite detrazioni a valle. Le società avevano impugnato gli avvisi e la CTR aveva accolto i ricorsi, ritenendo normale il ciclo commerciale, effettivi gli acquisti e i pagamenti, non provata la consapevolezza della frode e decisiva, inoltre, l'asserita duplicazione dell'imposta. L'Agenzia ricorreva per cassazione con quattro motivi: 1) violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. per avere il giudice di merito valutato in modo errato le prove e aderito alle tesi delle contribuenti; 2) motivazione apparente e rinvio a una precedente sentenza della CTR; 3) violazione degli artt. 2697 e 2729 c.c. e dell'art. 19 d.P.R. n. 633/1972, per avere negato la frode carosello e la consapevolezza delle contribuente nonostante gli indizi raccolti; 4) omesso esame di fatti decisivi, specie l'assetto unitario della filiera, l'assenza di reali strutture delle società interposte, i modesti ricarichi e l'irreperibilità delle filtro. La contribuente ha resistito con controricorso, sollevando anche eccezioni di inammissibilità del ricorso e sostenendo la tesi della regolare operatività commerciale e del rischio di duplicazione dell'IVA.

La decisione

La Corte ha respinto l'eccezione preliminare di inammissibilità, ha dichiarato infondato il primo motivo, ma ha accolto il secondo, il terzo e il quarto motivo. Ha quindi cassato la sentenza della CTR della Lombardia e rinviato alla stessa CTR, in diversa composizione, perché riesamini la vicenda alla luce dei principi in tema di motivazione e di riparto dell'onere probatorio nelle operazioni soggettivamente inesistenti, valutando unitariamente il compendio probatorio, incluse le risultanze investigative penali, e verificando se la filiera fosse realmente fraudolenta e se le società a valle ne fossero consapevoli o avrebbero dovuto esserlo con l'ordinaria diligenza. La Corte ha escluso che la sola effettiva circolazione della merce e il pagamento dei corrispettivi bastino a escludere la detraibilità dell'IVA se l'operazione è soggettivamente inesistente. Il giudizio è stato dunque definito con cassazione con rinvio.

Norme richiamate

• art. 115 c.p.c.

  La censura per violazione di questa norma non può risolversi in una richiesta di nuova valutazione del materiale istruttorio; è sindacabile in cassazione solo se il giudice abbia posto a base della decisione prove non dedotte o abbia disatteso prove legali.

• art. 116 c.p.c.

  La violazione è configurabile non per una diversa lettura delle prove, ma solo se il giudice abbia attribuito efficacia di prova legale a elementi che non l'hanno o abbia disatteso il prudente apprezzamento imposto dalla legge.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  La motivazione per relationem è illegittima se si risolve in adesione acritica a un altro provvedimento senza un effettivo esame delle censure e delle ragioni del gravame.

• art. 2697 c.c.

  In materia di IVA su operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare l'oggettiva fittizietà del fornitore e la consapevolezza, o conoscibilità con ordinaria diligenza, della frode da parte del cessionario.

• art. 2729 c.c.

  La prova della frode può essere raggiunta anche per presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, desumibili da elementi oggettivi e specifici.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Il diritto alla detrazione dell'IVA è escluso quando la fattura riguardi operazioni soggettivamente inesistenti e il cessionario sia consapevole o dovesse esserlo della frode.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972

  È richiamato quale base della possibilità per l'Amministrazione di fondare l'accertamento IVA su elementi indiziari e presuntivi attendibili.

• art. 63 d.P.R. n. 633/1972

  Gli atti e gli esiti delle indagini penali possono entrare a pieno titolo nel materiale probatorio valutabile dal giudice tributario.

• Corte giust. UE, causa C-277/14

  Si richiama il principio secondo cui, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere dell'evasione.

• Corte giust. UE, causa C-285/11

  Conferma il riparto dell'onere probatorio in tema di frodi IVA e la rilevanza della consapevolezza del cessionario.

• Corte giust. UE, cause C-80/11 e C-142/11

  La prova indiziaria può fondare la contestazione dell'Amministrazione nelle frodi IVA.

• Corte giust. UE, causa C-439/04

  È richiamata per il principio Kittel sulla perdita del diritto a detrazione del soggetto consapevole della frode.

Massime di principio

• In tema di IVA, nelle operazioni soggettivamente inesistenti l'Amministrazione deve provare non solo la fittizietà del fornitore, ma anche, con elementi oggettivi e specifici anche presuntivi, che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che l'operazione si inseriva in un'evasione d'imposta.
• Se l'Amministrazione assolve tale onere, grava sul contribuente la prova contraria di avere adottato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, secondo ragionevolezza e proporzionalità rispetto al caso concreto.
• Il diritto alla detrazione dell'IVA è precluso anche quando i beni siano effettivamente entrati nella disponibilità dell'impresa, se la fattura indica soggetti fittizi o diversi da quelli reali e l'operazione è soggettivamente inesistente.
• Nelle frodi IVA a catena il giudice tributario deve valutare complessivamente il materiale probatorio, non potendo isolare singoli elementi formali come la consegna della merce o il pagamento del corrispettivo e prescindere dall'assetto unitario della filiera.
• Le risultanze di indagini penali e le intercettazioni non valgono automaticamente come prova piena nel processo tributario, ma devono essere esaminate insieme agli altri elementi acquisiti, potendo integrare presunzioni semplici attendibili.
• La motivazione per relationem è legittima solo se il rinvio ad altro provvedimento è comprensibile e non si traduce in adesione acritica, restando necessario che emerga la valutazione propria del giudice sulle censure proposte.

Come è indicizzato