Sentenza del 05/06/2020 n. 716 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

La controversia riguardava l’autonoma tassabilità, ai fini dell’imposta di registro, della clausola penale prevista in un contratto di affitto d’azienda. Il notaio aveva impugnato l’avviso con cui l’Ufficio chiedeva l’imposta fissa, sostenendo che la clausola, accessoria e dipendente dall’obbligazione principale, fosse soggetta all’art. 21, comma 2, del d.P.R. n. 131/1986 e non dovesse essere tassata separatamente. L’Agenzia sosteneva invece l’applicabilità del comma 1, ritenendo la clausola una disposizione autonomamente tassabile. In appello l’Ufficio ha inoltre eccepito che il notaio non fosse legittimato ad agire.

La decisione

La CTR dell’Emilia-Romagna, sezione XI, ha rigettato l’appello dell’Agenzia, confermando l’illegittimità dell’avviso di liquidazione già riconosciuta dalla CTP di Forlì, che aveva accolto il ricorso del notaio. Ha respinto l’eccezione di difetto di legittimazione: il notaio, essendo destinatario dell’avviso e responsabile d’imposta per l’atto rogato, aveva un interesse diretto a impugnarlo. Nel merito, ha ritenuto la clausola penale intrinsecamente accessoria e dipendente dall’obbligazione principale, dunque non autonomamente tassabile ai sensi dell’art. 21, comma 2, del d.P.R. n. 131/1986. Nessuna statuizione sulle spese d’appello, data la contumacia della parte vittoriosa.

Norme richiamate

• Art. 21, comma 1, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Il comma 1 si applica quando l’atto contiene più disposizioni che, per la loro intrinseca natura, non derivano necessariamente l’una dall’altra; in tal caso ciascuna è tassata separatamente. La CTR ha escluso che questo fosse il caso della clausola penale.

• Art. 21, comma 2, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Se le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che dà luogo alla imposizione più onerosa.

  La clausola penale, in quanto accessoria e dipendente dall’obbligazione principale, non costituisce una disposizione autonoma da assoggettare a imposta separata. Si applica quindi il regime previsto per le disposizioni necessariamente collegate, tassando l’atto secondo la disposizione che dà luogo all’imposizione più onerosa.

• Art. 1382 c.c.

  La clausola penale, inserita nel contratto per predeterminare la prestazione risarcitoria in caso d’inadempimento, rafforza il vincolo contrattuale ma non ha, secondo la CTR, causa autonoma rispetto all’obbligazione principale.

• Art. 57 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Infatti, il notaio, qualificato ex lege come responsabile d'imposta per gli atti che ha rogato ex artt. 57 DPR n. 131/1986 e art. 64 DPR n. 600/1973, e come tale chiamato a rispondere del pagamento del tributo insieme agli altri soggetti obbligati, è stato destinatario dell'avviso di liquidazione per cui è processo, ed ha quindi un interesse diretto a contrastare la pretesa tributaria.

  Il notaio rogante può impugnare l’avviso di liquidazione rivolto direttamente a lui in quanto responsabile d’imposta e soggetto chiamato a pagare il tributo: la diretta destinataria della pretesa tributaria è sufficiente a fondare il suo interesse ad agire.

• Art. 64 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Infatti, il notaio, qualificato ex lege come responsabile d'imposta per gli atti che ha rogato ex artt. 57 DPR n. 131/1986 e art. 64 DPR n. 600/1973, e come tale chiamato a rispondere del pagamento del tributo insieme agli altri soggetti obbligati, è stato destinatario dell'avviso di liquidazione per cui è processo, ed ha quindi un interesse diretto a contrastare la pretesa tributaria.

  La CTR richiama la disciplina della responsabilità d’imposta per riconoscere che il notaio direttamente raggiunto dall’avviso può contestare in giudizio la pretesa fiscale.

Massime di principio

• Ai fini dell’imposta di registro, una clausola penale inserita in un contratto e diretta a predeterminare le conseguenze dell’inadempimento è normalmente accessoria all’obbligazione principale e non va tassata autonomamente, quando non abbia causa e funzione indipendenti.
• La distinzione dell’art. 21 del d.P.R. n. 131/1986 dipende dal collegamento intrinseco tra le disposizioni: quelle autonome sono tassate separatamente ai sensi del comma 1; quelle che derivano necessariamente l’una dall’altra ricadono nel comma 2.
• Il notaio responsabile d’imposta è legittimato a impugnare l’avviso di liquidazione emesso direttamente nei suoi confronti. Questa legittimazione non comporta, invece, un generale potere del notaio di chiedere il rimborso di somme versate dai contraenti quando la pretesa non sia stata rivolta a lui.
• Il principio riguarda la clausola penale accessoria esaminata in questa decisione; non implica che ogni clausola o disposizione inserita in un contratto sia automaticamente esclusa da autonoma tassazione: occorre valutarne la natura e l’effettiva dipendenza dall’obbligazione principale.