Sentenza del 03/11/2016 n. 22193 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava il recupero, mediante cartella di pagamento di € 234.435,55 per IRPEG relativa al modello Unico 2003 e al periodo d’imposta 2002, di un credito d’imposta di € 167.848 per ricerca scientifica, utilizzato in compensazione ma non indicato nel quadro RU della dichiarazione originaria. La società, dopo essersi accorta dell’omissione, aveva presentato una dichiarazione integrativa sostenendo che si trattasse di un errore formale emendabile entro il termine previsto per l’accertamento. L’Agenzia contestava che l’omessa indicazione facesse decadere dal beneficio e che la dichiarazione integrativa potesse supplire al requisito richiesto per fruire del credito. In Cassazione l’Agenzia ha dedotto, con il primo motivo, la violazione della disciplina del credito e dei principi sull’emendabilità delle dichiarazioni; con il secondo, in subordine, l’erronea individuazione del termine entro cui correggere la dichiarazione, richiamando il termine più breve previsto dall’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo: quando la legge subordina un beneficio fiscale a una manifestazione di volontà da inserire nella dichiarazione, tale indicazione ha natura negoziale e non è emendabile come un semplice errore formale. L’omissione nel quadro RU non poteva quindi essere sanata con la dichiarazione integrativa; per far valere un errore della volontà, la società avrebbe dovuto provarne l’essenzialità e l’obiettiva riconoscibilità, prova che non risultava fornita. Il secondo motivo è stato assorbito. La Corte ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia-Romagna, sezione di Parma, che aveva accolto l’appello della società contro il rigetto pronunciato dalla Commissione Tributaria Provinciale di Reggio Emilia, e ha deciso nel merito rigettando il ricorso introduttivo della contribuente, con conseguente conferma del recupero del credito. Le spese del giudizio di Cassazione sono state compensate.

Norme richiamate

• L. n. 449/1997, artt. 4 e 5

  Ora, nel caso in esame, non vi è dubbio che la dichiarazione nel quadro RU del credito di imposta qui in argomento fosse da considerarsi atto negoziale non emendabile in ipotesi di omissione, atteso che si tratta di indicazioni volte a mutare (con rettifica in aumento) la base imponibile, e contestuale inserimento del citato credito di imposta, e perciò inidonee a costituire oggetto di un mero errore formale (in termini Cass. Sez. 5, Sentenza n. 5852 del 13/04/2012).

  La dichiarazione del credito nel quadro RU costituisce una scelta richiesta per fruire del beneficio, non un dato meramente informativo correggibile come errore formale. La sua omissione impedisce di sanare la fruizione del credito attraverso una dichiarazione integrativa.

• D.I. Ministero delle Finanze n. 275/1998, art. 6

  Ora, nel caso in esame, non vi è dubbio che la dichiarazione nel quadro RU del credito di imposta qui in argomento fosse da considerarsi atto negoziale non emendabile in ipotesi di omissione, atteso che si tratta di indicazioni volte a mutare (con rettifica in aumento) la base imponibile, e contestuale inserimento del citato credito di imposta, e perciò inidonee a costituire oggetto di un mero errore formale (in termini Cass. Sez. 5, Sentenza n. 5852 del 13/04/2012).

  Il requisito dell’indicazione del credito nella dichiarazione del periodo in cui il beneficio è concesso opera a pena di decadenza. L’omissione non è superabile mediante una dichiarazione integrativa successiva.

• Codice civile, artt. 1427 e seguenti

  Non vi è dubbio perciò che - in siffatta situazione - il contribuente, per far valere l'errore commesso, sarebbe stato onerato, secondo la disciplina generale dei vizi della volontà di cui all'art. 1427 c.c. e segg., di fornire la prova della rilevanza dell'errore con riguardo ad entrambi i requisiti della essenzialità e della obiettiva riconoscibilità, siccome qualificati dalla giurisprudenza della Corte (si veda ancora Cass. n. 7294/2012), prova che la parte contribuente neppure risulta che abbia tentato di dare.

  Per contestare l’omessa manifestazione di volontà contenuta nella dichiarazione, il contribuente deve provare che l’errore era essenziale e obiettivamente riconoscibile; la mera presentazione di una dichiarazione integrativa non basta.

Massime di principio

• La possibilità generale di correggere una dichiarazione fiscale non consente di integrare retroattivamente un requisito che la legge pone, a pena di decadenza, come condizione per ottenere un’agevolazione.
• Quando la dichiarazione contiene una scelta necessaria per fruire di un beneficio fiscale, la relativa indicazione può avere natura negoziale e non essere emendabile come un semplice errore materiale o formale.
• Chi sostiene di aver omesso la scelta per errore deve provarne l’essenzialità e l’obiettiva riconoscibilità; la correzione successiva, da sola, non dimostra tali requisiti.
• Prima di fare affidamento sui termini ordinari per correggere una dichiarazione, occorre verificare se la disciplina specifica del beneficio preveda un adempimento dichiarativo soggetto a decadenza.