Sentenza del 23/08/2021 n. 234 - Comm. Trib. Prov. Savona

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione imposta di registro e sanzioni relativo ad atto di divisione ereditaria. L'Ufficio ha ritenuto che, poiché ad uno dei condividenti (la Sig.ra M) è stato attribuito un diritto d'usufrutto sul compendio e la sua quota di piena proprietà risultava inferiore, la differenza costituirebbe cessione onerosa rilevante ai fini dell'art.34 DPR 131/1986, applicando imposta supplementare; i condividenti contestano che la Sig.ra M abbia espressamente rinunciato al conguaglio a titolo di liberalità e che l'atto debba essere interpretato nel suo complesso, escludendo presupposto impositivo.

La decisione

Il ricorso è stato accolto. La Commissione ha ritenuto che l'Ufficio abbia operato una lettura parziale ed errata dell'atto di divisione: l'atto, letto nel suo insieme ai sensi degli artt.1362 e 1363 c.c., mostra la volontà della Sig.ra M di concentrare su di sé l'usufrutto e di rinunciare espressamente al conguaglio a favore dei figli a titolo di liberalità, per cui non sussiste il presupposto impositivo ex art.34 DPR 131/1986. L'avviso di liquidazione è annullato e l'Ufficio è condannato alle spese di lite (Euro 500,00 oltre IVA e Cassa previdenza) e al rimborso del contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 34 DPR 131/1986

  La divisione, con la quale ad un condividente sono assegnati beni per un valore complessivo eccedente quello a lui spettante sulla massa comune, è considerata vendita rispetto alla parte eccedente

  Norma applicabile alle divisioni che producono una attribuzione di valore eccedente rispetto alla quota di diritto quando tale eccedenza abbia natura onerosa; non trova applicazione se la parte eccedente deriva da una rinuncia a titolo di liberalità (animus donandi) comprovata nell'atto.

• art. 1363 c.c.

  Le clausole del contratto si interpretano le une per mezzo delle altre, attribuendo a ciascuna il senso che risulta dal complesso dell'atto

  Principio ermeneutico che impone l'interpretazione dell'atto nel suo insieme: la rinuncia espressa al conguaglio e la costituzione dell'usufrutto devono essere lette congiuntamente per determinare la natura dell'operazione (liberalità e non cessione onerosa).

• art. 1362 c.c. (richiamato)

  Principi generali di interpretazione del contratto applicati dall'autorità giudicante per ricostruire la volontà delle parti in base al contenuto complessivo dell'atto.

• art. 17-bis D.Lgs. 546/1992

  Norma procedurale che disciplina il ricorso/reclamo contro gli atti dell'Amministrazione finanziaria; in questo procedimento i ricorrenti hanno attivato il rimedio previsto.

Massime di principio

• In una divisione ereditaria, se l'atto contiene una rinuncia espressa e univoca al conguaglio da parte di un condividente a favore degli altri, tale rinuncia può essere qualificata come liberalità (animus donandi) e impedire l'applicazione dell'art.34 DPR 131/1986 alla parte eccedente.
• L'atto di divisione va interpretato nel suo insieme secondo gli artt.1362-1363 c.c.: singole clausole devono essere valutate alla luce del complesso dell'atto per stabilire la reale volontà delle parti e la natura dell'operazione (onerosa o gratuita).
• Nella determinazione della base imponibile non si devono 'doppiare' valori (p.es. non tassare separatamente la quota di piena proprietà e l'usufrutto spettante), ma valutare la massa divisionale nella sua complessità, salvo che non emerga un effettivo conguaglio oneroso.
• L'onere di dimostrare la natura onerosa dell'operazione e l'effettiva esistenza di un conguaglio fiscalmente rilevante grava sull'Amministrazione: occorre provare che la parte eccedente non sia frutto di liberalità esplicita.
• Per ridurre il rischio di contestazioni, gli atti notarili di divisione devono contenere formule chiare e inequivocabili circa la rinuncia al conguaglio e la volontà liberale delle parti, e descrivere compiutamente la modalità di valutazione di usufrutto e nuda proprietà.