Sentenza del 01/07/2015 n. 13481 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava l’impugnazione dell’avviso di accertamento relativo all’IRAP per il 2004, con cui erano state disconosciute la perdita dichiarata e alcune componenti dedotte, ed erano state irrogate le conseguenti sanzioni. In particolare, l’Agenzia contestava l’imputazione al 2004 di costi certi e determinati sostenuti nel 2003 o in anni precedenti e la deduzione di quote di ammortamento di beni materiali calcolate con aliquote inferiori. Firema contestava inoltre la motivazione dell’avviso, anche per relationem al processo verbale di constatazione. La CTR della Campania aveva riformato la decisione di primo grado, rigettando l’appello della società e accogliendo quello dell’Agenzia: aveva ritenuto sufficiente la motivazione dell’avviso e legittime le riprese, richiamando anche l’adesione della società al condono tombale per gli anni 1997-2002 e le regole allora applicabili agli ammortamenti.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo, perché la CTR aveva collegato la legittimità della ripresa sui costi all’adesione al condono tombale senza spiegare l’iter logico e giuridico di tale conclusione; il secondo motivo, proposto sulla stessa motivazione, è rimasto assorbito. Ha dichiarato inammissibile il terzo motivo: la società non aveva indicato adeguatamente il fatto decisivo asseritamente omesso dalla CTR. Ha accolto il quarto motivo, stabilendo che, dal 1° gennaio 2004, l’art. 102 TUIR non prevedeva più un importo minimo delle quote di ammortamento deducibili: il contribuente poteva adottare un piano più lungo e quote inferiori, fermo il limite massimo dei coefficienti ministeriali e il rispetto della durata minima normativa. Ha dichiarato inammissibile il quinto motivo sulla motivazione dell’avviso, perché il ricorso non ne riportava il contenuto né quello del PVC richiamato, impedendo la verifica della censura. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio a una diversa Sezione della CTR della Campania, anche per le spese, affinché riesamini la controversia fornendo una motivazione congrua. Non è stata quindi pronunciata una decisione definitiva sull’esito complessivo della pretesa fiscale.

Norme richiamate

• Art. 102, comma 2, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), nel testo applicabile dal 2004

  Ne consegue che, a far data dal 1 gennaio 2004, la deducibilità fiscale delle quote d'ammortamento continua ad essere consentita al massimo entro il limite stabilito per ciascuna categoria di beni dal predetto decreto, mentre non è più previsto alcun ammontare minimo di iscrizione delle quote medesime.

  Dal 2004 il TUIR conserva un limite massimo alla deduzione delle quote di ammortamento, determinato dai coefficienti ministeriali, ma non impone più una quota minima. È quindi possibile adottare quote inferiori e prolungare il piano di ammortamento, nel rispetto della durata minima prevista.

• Art. 67, comma 4, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), nel testo previgente

  Ciò premesso, si ritiene che la mancata riproposizione nel corpo dell' art. 102 del TUIR di una disposizione del tenore di quella appena richiamata non possa essere interpretata quale volontà del legislatore di escludere - in tema di calcolo degli ammortamenti - la possibilità di applicare coefficienti inferiori rispetto a quelli stabiliti dal D.M. 31 dicembre 1988.

  La regola previgente che escludeva, in determinate condizioni, la deducibilità delle quote inferiori alla metà dell’aliquota massima non può essere estesa al regime introdotto dal 2004: la sua mancata riproduzione nell’art. 102 comporta che non opera più un minimo fiscale delle quote.

• Art. 366-bis c.p.c.

  A fronte della motivazione resa, sul punto, dalla C.T.R. (la quale da espressamente atto dell'illegittimità, per violazione del disposto dell' art. 67, comma 4 del TUIR sino al 31.12.03 e dell'art. 102, comma 4 vigente nel 2004, dell'ammortamento prolungato di beni con aliquota ridotta inferiore alla metà applicata nel 2004), in seno al mezzo non viene individuato il fatto decisivo il cui esame sarebbe stato omesso dal Giudice di merito.

  Il motivo di cassazione per vizio motivazionale era soggetto all’onere di formulare un momento di sintesi idoneo e individuare il fatto decisivo il cui esame sarebbe stato omesso; il mancato assolvimento di tale onere ha comportato l’inammissibilità del terzo motivo.

• Art. 366 c.p.c.

  nel giudizio tributario, in base al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, sancito dall'art. 366 cod. proc. civ. , qualora il ricorrente censuri la sentenza di una commissione tributaria regionale sotto il profilo della congruità del giudizio espresso in ordine alla motivazione di un avviso di accertamento (nella specie, risultante "per relationem" ad un processo verbale di constatazione) è necessario, a pena di inammissibilità, che il ricorso ne riporti testualmente i passi che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi, al fine di consentirne la verifica esclusivamente in base al ricorso medesimo

  Chi censura in cassazione la valutazione della motivazione di un avviso di accertamento deve riportare nel ricorso i passaggi rilevanti dell’avviso e, se richiamato, del PVC. Senza tale trascrizione la Corte non può verificare la censura sulla sola base del ricorso e il motivo è inammissibile.

• Art. 378 c.p.c.

  La disposizione è menzionata esclusivamente quale base del deposito della memoria della contribuente; la Corte non ne ricava né applica un principio decisorio.

Massime di principio

• Se un giudice d’appello collega la legittimità di una ripresa fiscale a un elemento come l’adesione a un condono relativo ad annualità precedenti, deve spiegare il nesso logico e giuridico tra quell’elemento e i costi contestati. Una motivazione meramente assertiva può giustificare la cassazione con rinvio.
• Per gli ammortamenti fiscali dal 1° gennaio 2004, le quote possono essere inferiori a quelle massime previste dai coefficienti ministeriali: la disciplina non impone più un importo minimo, ferma la durata minima normativa del piano.
• Un motivo di cassazione per vizio di motivazione deve individuare in modo puntuale il fatto decisivo che il giudice avrebbe omesso di esaminare e rispettare i requisiti processuali applicabili al ricorso.
• Per contestare in cassazione la valutazione della motivazione di un avviso di accertamento, soprattutto se formulato per relationem a un PVC, occorre riportare nel ricorso i passaggi rilevanti degli atti; altrimenti la censura è inammissibile.
• L’accoglimento di motivi di ricorso e la cassazione con rinvio non equivalgono necessariamente all’annullamento definitivo dell’accertamento: il giudice di rinvio deve riesaminare la controversia nei limiti indicati dalla Cassazione.