Sentenza del 31/03/2025 n. 2671 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania

Esito

La controversia

La società ha impugnato la sentenza n. 5133/2023 della Corte di Giustizia Tributaria di Caserta, che aveva respinto il ricorso contro l'atto di recupero notificato il 9 maggio 2023, per complessivi 189.052 euro, di cui 94.526 euro di maggiore imposta, relativo al credito d'imposta per ricerca e sviluppo. In appello ha dedotto: la decadenza dell'Ufficio dal potere di accertamento, anche per asseriti vizi procedurali di notifica e istruttoria; il difetto di motivazione e l'incompetenza tecnica dell'Agenzia a valutare il progetto rispetto al Manuale di Frascati senza acquisire il parere del MISE; l'effettivo possesso dei requisiti per il credito e la congruità delle spese. In primo grado l'Ufficio aveva contestato novità, creatività e riproducibilità del progetto e la rilevanza dei costi di personale dichiarati, pari a 639.662,93 euro su un costo complessivo di 720.550 euro.

La decisione

La Corte ha accolto l'appello e annullato l'atto di recupero. Ha ritenuto fondata la decadenza: il credito contestato non era qualificabile come inesistente, sicché non si applicava il termine di otto anni previsto per tale categoria, ma quello più breve previsto per i crediti non spettanti; l'atto notificato il 9 maggio 2023 era quindi tardivo secondo la decisione. Ha inoltre ritenuto l'atto illegittimo perché, in presenza di valutazioni tecnico-scientifiche complesse sui requisiti del Manuale di Frascati e sulla pertinenza e congruità dei costi, l'Agenzia avrebbe dovuto avvalersi del parere del MISE, pur essendo la richiesta formulata dalla norma come facoltativa. La sentenza non decide autonomamente nel merito se il progetto e le spese soddisfacessero i requisiti del credito. Le spese di entrambi i gradi sono state compensate per la complessità delle questioni.

Norme richiamate

• Art. 43 del D.P.R. 600/1973

  L'art. 43 del DPR 600/73 prevede un duplice termine di decadenza per la notifica dell'atto di recupero: l'atto di recupero avente ad oggetto l'accertamento dei crediti "non spettanti", deve essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di utilizzo mentre, nel caso dell'atto di recupero avente ad oggetto l'accertamento dei crediti "inesistenti", il termine di decadenza è fissato al 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello di utilizzo.

  Il termine di decadenza dipende dalla qualificazione del credito: cinque anni per il credito non spettante e otto anni per quello inesistente. La Corte ha escluso che il credito in esame fosse inesistente e ha accolto la censura di decadenza.

• Art. 13, commi 4 e 5, del D.Lgs. 471/1997

  Le definizioni di credito d'imposta non spettante e credito d'imposta inesistente discendono dalla normativa sulle sanzioni amministrative, previste dal Decreto Legislativo numero 471 del 18 dicembre 1997, il quale all'articolo 13 identifica come non spettante (comma 4) il credito esistente ma utilizzato in misura superiore a quanto spettante oppure in violazione delle modalità di utilizzo previste e inesistente (comma 5) il credito privo dei suoi presupposti costitutivi.

  La distinzione si fonda sulla presenza dei presupposti costitutivi: è non spettante un credito esistente utilizzato oltre i limiti o con modalità vietate; è inesistente un credito privo dei presupposti costitutivi. La decisione precisa che, in assenza di elementi significativi che dimostrino tale mancanza, non si può qualificare il credito come inesistente.

• Art. 8, comma 2, del D.M. 27 maggio 2015

  La norma si esprime in termini di facoltà ("può richiedere") e non di obbligo. Ma, tale facoltà, nella specie, a fronte delle problematiche tecniche di grande complessità che sono emerse, doveva necessariamente essere esercitata dal momento che l'Agenzia delle Entrate non può rivendicare dirette conoscenze di natura tecnico-scientifica tali da consentire una congrua valutazione circa la rispondenza delle attività di ricerca e sviluppo ai parametri normativamente previsti per la fruizione del credito di imposta.

  La richiesta di parere al MISE è in generale facoltativa; secondo la Corte, tuttavia, diventa necessaria quando la verifica implica valutazioni tecniche complesse che l'Agenzia non è in grado di svolgere adeguatamente con le proprie competenze.

Massime di principio

• Per stabilire il termine di decadenza applicabile al recupero di un credito d'imposta, occorre qualificare concretamente il credito: la mera contestazione dell'Ufficio non basta a renderlo inesistente. Se è esistente ma fruito senza spettanza o in modalità non consentite, si applica il termine previsto per i crediti non spettanti.
• La qualificazione come credito inesistente richiede che manchino i presupposti costitutivi; non va confusa con una contestazione sulla spettanza o sulla corretta fruizione del credito.
• Quando il controllo di un'agevolazione richiede valutazioni tecnico-scientifiche particolarmente complesse, l'amministrazione deve acquisire il supporto tecnico qualificato previsto dalla disciplina, anche se la norma configura formalmente la richiesta come facoltativa.
• L'accoglimento per decadenza o per illegittimità procedurale non equivale a un accertamento positivo della sussistenza nel merito di tutti i requisiti dell'agevolazione.