Sentenza del 31/03/2025 n. 8451 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’accertamento IRES per il 2005, con cui l’Agenzia aveva recuperato a tassazione la svalutazione forfetaria di crediti verso clienti, calcolata dalla società ai sensi dell’art. 106, comma 3, TUIR, e applicato sanzioni. I crediti erano oggetto di cartolarizzazione sintetica mediante derivati, che trasferiva a terzi il rischio d’insolvenza. La società contestava sia l’esclusione dei crediti dal plafond deducibile — sostenendo che la garanzia assicurativa prevista dalla norma dovesse intendersi in senso tecnico e che i derivati non fossero assicurazioni — sia le sanzioni, invocando affidamento e obiettiva incertezza normativa. Contestava inoltre la declaratoria di tardività del proprio appello incidentale.

La decisione

La CTP di Roma aveva accolto il ricorso soltanto sulle sanzioni. La CTR del Lazio aveva dichiarato inammissibile l’appello incidentale della società per tardività e accolto l’appello principale dell’Ufficio, confermando la pretesa fiscale e le sanzioni. In cassazione, la Corte ha riconosciuto che l’appello incidentale era stato tempestivamente depositato entro 60 giorni dalla notifica dell’appello principale, ma ha deciso nel merito: la cartolarizzazione aveva comunque protetto la società dal rischio d’inadempimento, perciò la svalutazione non era deducibile. I motivi relativi alla deducibilità sono stati dichiarati inammissibili perché contrari a un orientamento consolidato; quelli sulle sanzioni sono stati rigettati, non ricorrendo obiettiva incertezza normativa. Il ricorso è stato rigettato. La società è stata condannata alle spese, liquidate in 5.000 euro oltre spese prenotate a debito, e all’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 106, comma 3, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), nel testo applicabile ratione temporis

  non è deducibile la svalutazione dei crediti il cui inadempimento sia garantito anche con modalità diverse dalla stipula di un contratto di assicurazione, dovendosi intendere l'espressione credito coperto da "garanzia assicurativa", utilizzata dall' art. 71 (ora 106) del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, non in senso restrittivo, nel suo significato tecnico-giuridico, bensì in senso lato, quale credito rispetto al cui inadempimento il contribuente è comunque garantito con esclusione del relativo rischio

  La garanzia rilevante ai fini della norma non è limitata a una polizza assicurativa in senso tecnico: è sufficiente che il contribuente sia comunque protetto dal rischio d’inadempimento. Pertanto, la svalutazione non è deducibile per crediti il cui rischio sia stato trasferito mediante cartolarizzazione sintetica e prodotti derivati.

• Artt. 54 e 23 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  in forza del richiamo operato dall' art. 54 del D.Lgs. n. 546 del 1992 all' art. 23 del medesimo decreto, la costituzione in giudizio della parte appellata e la proposizione dell'appello incidentale possono avvenire tramite il deposito delle controdeduzioni nel termine di sessanta giorni dalla notifica dell'appello principale.

  Nel processo tributario l’appello incidentale può essere proposto con le controdeduzioni depositate entro 60 giorni dalla notificazione dell’appello principale. Nel caso concreto il deposito al sessantesimo giorno era tempestivo, sicché la CTR aveva errato nel dichiararlo tardivo.

• Art. 111, secondo comma, della Costituzione

  È infatti noto che l' art. 111 , comma secondo, della Costituzione, laddove afferma che la legge deve assicurare la ragionevole durata del processo, detta una regola ermeneutica finalizzata alla celerità del giudizio, "che impone di fare un uso più lato possibile del potere di decisione nel merito" spettante alla Corte di legittimità, ferma restando la necessità che sulla questione che essa decide si sia svolto il contraddittorio

  La ragionevole durata del processo orienta la Cassazione a decidere direttamente nel merito, invece di rinviare, quando non servono ulteriori accertamenti di fatto e la questione è stata discussa nel contraddittorio.

• Art. 360-bis cod. proc. civ.

  Gli stessi, pertanto, appaiono complessivamente volti all'affermazione di un principio di diritto contrario alla giurisprudenza di questa Corte, dalla quale non vi è ragione di discostarsi; conseguentemente, essi sono complessivamente inammissibili ai sensi dell' art. 360-bis cod. proc. civ.

  Le censure che chiedono di affermare una soluzione contraria a un orientamento consolidato della Cassazione, senza ragioni per discostarsene, sono inammissibili ai sensi della disposizione.

• Art. 6, comma 2, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  tale situazione è caratterizzata dall'impossibilità di individuare con sicurezza ed univocità la norma giuridica nel cui ambito il caso di specie è sussumibile

  L’esimente sanzionatoria per obiettiva incertezza normativa richiede una reale impossibilità di identificare con sicurezza la norma applicabile; il mero affidamento soggettivo sulla propria interpretazione non basta. Qui l’incertezza è stata esclusa anche per la presenza di un orientamento giurisprudenziale consolidato.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ai sensi dell' art. 13 , comma 1-quater, del D.P.R. 115 del 2002 , dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

  In caso di rigetto dell’impugnazione, ricorrendone i presupposti processuali, è dovuto un ulteriore contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso.

Massime di principio

• Ai fini della deducibilità delle svalutazioni dei crediti, conta la sostanza della protezione dal rischio d’insolvenza, non la denominazione o la forma giuridica dello strumento: una copertura tramite derivati o cartolarizzazione può equivalere a garanzia assicurativa se elimina il rischio per il contribuente.
• Nel processo tributario, l’appello incidentale può essere depositato con le controdeduzioni entro 60 giorni dalla notifica dell’appello principale; una declaratoria di tardività basata su un termine più breve è errata.
• La Cassazione può correggere l’errore processuale e decidere direttamente la questione di merito quando non occorrono ulteriori accertamenti fattuali e le parti hanno già avuto modo di discuterla.
• L’esclusione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa richiede incertezza oggettiva e apprezzabile sull’individuazione o sul significato della norma; una diversa interpretazione del contribuente, da sola, non è sufficiente, soprattutto in presenza di giurisprudenza consolidata.