Cassazione Civile, Sentenza n. 1524/2023 del 18/01/2023

Esito

La controversia

Con avviso di accertamento l'Agenzia contestò la deducibilità fiscale della rinuncia al credito effettuata da Shell Italia a copertura del sottozero patrimoniale della partecipata Aquila S.p.A. in liquidazione e la deducibilità per quinti della svalutazione della partecipazione. In primo grado la CTP aveva accolto il ricorso della società; la CTR, su appello dell'Agenzia, aveva riformato rigettando il ricorso. In cassazione Shell ha dedotto, tra altri mezzi, la violazione dell'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente) perché l'avviso di accertamento era stato emanato prima del decorso del termine dilatorio di 60 giorni concesso al contribuente per presentare osservazioni al processo verbale di constatazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondato il primo motivo: l'avviso di accertamento emanato prima del decorso del termine di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, Statuto del contribuente è affetto da nullità. La sentenza d'appello è stata cassata; decidendo nel merito la Corte ha annullato l'avviso di accertamento impugnato. Per effetto dell'accoglimento del motivo pregiudiziale sono stati assorbiti gli altri motivi di merito. Le spese dei giudizi di merito sono compensate; l'Agenzia delle Entrate è condannata a pagare le spese di cassazione in favore della Kri S.p.A., liquidate in euro 12.000 oltre rimborso.

Norme richiamate

• Legge n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), art. 12, comma 7

  dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste; l'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza

  Il termine dilatorio di 60 giorni è presupposto di validità dell'avviso di accertamento seguito a verifiche; la sua violazione determina la nullità dell'atto salvo comprovata urgenza motivata non riconducibile a inefficienza organizzativa dell'amministrazione

• D.P.R. n. 917 del 1986 (Tuir), art. 61, comma 5

  prescrive la deducibilità fiscale di rinunce o perdite in determinate condizioni

  La società aveva fatto valere la deducibilità della rinuncia al credito a copertura del sottozero sulla base di questo comma; la questione di merito è però rimasta assorbita dalla nullità procedurale dell'avviso

• D.P.R. n. 917 del 1986 (Tuir), art. 61, comma 3 e d.l. n. 209/2002 conv. l. n. 265/2002, art. 1, comma 1 lett. b)

  prevedevano la possibilità di dedurre le svalutazioni di partecipazioni in società non quotate in cinque esercizi

  La deducibilità per quote costanti della svalutazione della partecipazione era invocata dalla ricorrente ai sensi delle norme citate; anche questo profilo di merito non è stato esaminato in cassazione per l'assorbimento consequenziale

• Costituzione, art. 111

  principio del giusto processo e del contraddittorio (richiamato nel testo della sentenza)

  Il rispetto del contraddittorio amministrativo è richiamato a supporto della necessità del termine dilatorio di 60 giorni; la sua compressione senza motivazione idonea lede il diritto del contribuente al contraddittorio

Massime di principio

• Il termine di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente è condizione di validità dell'avviso emesso dopo verifiche: l'atto emanato prima della scadenza è nullo salvo caso di particolare e motivata urgenza.
• La mera imminenza del termine di decadenza dell'amministrazione non costituisce motivo di urgenza valido: l'inefficienza organizzativa dell'ente non può nuocere al contribuente.
• La violazione del termine dilatorio configura nullità rilevabile d'ufficio in qualsiasi stato e grado del procedimento e può assorbire i profili di merito dell'accertamento.
• In situazioni analoghe il contribuente deve curare la documentazione del processo verbale di constatazione e, se l'avviso arriva prima dei 60 giorni, dedurne la nullità sollevando il vizio procedurale; l'Amministrazione, se ritiene l'urgenza, deve motivarla in modo specifico e documentato.
• Se la nullità procedurale è accertata, le contestazioni sostanziali restano insanate dall'atto e non possono formare base impositiva valida fino a che non venga emesso un nuovo atto conforme ai termini di legge.