Sentenza del 06/06/2024 n. 505 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

Accertamento tributario relativo ai prezzi di trasferimento per l'anno 2011 in relazione a un contratto 2010 tra la capogruppo italiana L.J. S.p.A. e la consociata cinese L.J. Enterprise Management Consulting (100% controllata). Oggetto: prestazioni infragruppo di ricerca fornitori e controllo qualità svolte in Cina. La contribuente aveva determinato il corrispettivo con il metodo CUP, comparando le proprie condizioni con proposte/offerte ricevute da soggetti terzi (non concretizzatesi in contratti). L'Agenzia, a seguito di verifica, ha ritenuto non adeguati i comparabili forniti (proposte non perfezionate, assenza di listini della controllata, differenze funzionali) e ha riapplicato il metodo TNMM per determinare il valore normale, operando conseguenti rettifiche fiscali.

La decisione

La Corte d'appello ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate riformando la sentenza di primo grado: è stata confermata la legittimità dell'avviso di accertamento che aveva utilizzato il metodo TNMM per la determinazione dei prezzi di trasferimento. La Corte ha ritenuto che l'Ufficio avesse adeguatamente motivato l'inapplicabilità pratica del metodo CUP nel caso concreto (assenza di listini della controllata, comparabili non affidabili perché basati su proposte non concluse e differenze di funzioni/merce/mercato) e che il TNMM fosse il metodo più appropriato per servizi con difficoltà di comparazione. Le spese di giudizio sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• art. 110, comma 7 TUIR (DPR 917/1986)

  Norma finalizzata a contrastare lo spostamento di imponibile in operazioni infragruppo; impone che i prezzi siano determinati secondo le condizioni che sarebbero pattuite tra soggetti indipendenti e attribuisce all'Amministrazione l'onere di dimostrare transazioni a prezzi apparentemente inferiori al normale, ribaltando poi sull'interessato l'onere di provare la conformità ai valori di mercato.

• art. 9 del modello di Convenzione OCSE / art. 9 TUIR (comma 3 richiamato)

  Individua il concetto di 'valore normale' e modalità di confronto con transazioni comparabili; il TUIR richiama listini/tariffe del prestatore e, in mancanza, criteri sussidiari (es. Camere di Commercio). La giurisprudenza e le linee guida OCSE comunque privilegiano la scelta del metodo più appropriato al caso concreto.

• Linee guida OCSE (Guidelines 2010)

  Non impongono una gerarchia rigida tra i metodi ma raccomandano di adottare il metodo più appropriato alla natura della transazione; il metodo CUP è preferibile quando esistono transazioni comparabili effettive, mentre il TNMM è spesso indicato per servizi quando la comparabilità diretta è difficoltosa.

• art. 2697 c.c.

  Regola la ripartizione dell'onere della prova: l'Amministrazione deve provare la discrepanza apparente rispetto al valore normale; una volta fornita tale prova, grava sul contribuente l'onere di dimostrare la correttezza delle proprie determinazioni (valore di mercato).

Massime di principio

• Quando il contribuente propone comparabili basati su offerte/proposte non concluse, tali elementi sono generalmente meno affidabili: è preferibile utilizzare transazioni effettive, listini o tariffe del prestatore ove disponibili.
• Le linee guida OCSE privilegiano il metodo più appropriato al caso concreto; non esiste una gerarchia automatica invalicabile, ma il CUP resta preferibile se esistono comparabili strettamente confrontabili e reali.
• Per i servizi (specialmente con variabilità qualitativa e funzionale) il TNMM può risultare più adeguato perché meno sensibile a differenze tecniche tra le transazioni e perché si basa su margini netti comparabili.
• L'Amministrazione deve documentare e motivare l'inapplicabilità del metodo scelto dal contribuente (es. mancanza di listini, inesistenza di transazioni comparabili, differenze di funzioni/rischi/mercati).
• Una volta che l'Agenzia dimostra anomalie apparenti nei prezzi infragruppo, grava sul contribuente l'onere probatorio di dimostrare che i corrispettivi praticati corrispondono al valore di mercato (art. 2697 c.c.).
• La documentazione di comparabilità deve includere elementi sulle funzioni svolte, rischi assunti, vincoli contrattuali e impegni di personale/risorse: mere indicazioni tariffarie o proposte generiche sono spesso insufficienti.
• Nel valutare quale metodo applicare occorre produrre e conservare analisi comparative ben motivate e, se si utilizza un metodo 'preferibile' (es. CUP), dimostrare la piena comparabilità; in caso contrario è necessario giustificare perché un metodo alternativo (es. TNMM) è più affidabile.