Cassazione Civile, Ordinanza n. 37262/2021 del 29/11/2021

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di accertamento di primo livello in materia di IRES per l'anno d'imposta 2004, nell'ambito del consolidato fiscale di gruppo. La società consolidata aveva incluso nel proprio utile 2004 la quota imponibile, pari al 5%, di dividendi distribuiti da una società del gruppo, che erano stati erroneamente non indicati nell'esercizio 2003; aveva inoltre azzerato il proprio risultato positivo mediante utilizzo di perdite pregresse maturate prima dell'opzione per il consolidato. L'Agenzia contestava che tali perdite anteriori all'ingresso nel consolidato potessero essere trasferite alla fiscal unit o comunque incidere, tramite le rettifiche di consolidamento, sul reddito complessivo globale, sostenendo che le perdite pregresse ex art. 118, comma 2, TUIR fossero utilizzabili solo dalla società cui si riferiscono e che la variazione in diminuzione ex art. 122 TUIR non potesse tradursi in una duplicazione del loro utilizzo. Le società resistevano sostenendo la correttezza della dichiarazione redatta secondo le istruzioni ministeriali e l'inapplicabilità della successiva risoluzione amministrativa richiamata dall'Ufficio.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato l'unico motivo di ricorso dell'Agenzia delle entrate, ha affermato che nel consolidato fiscale le perdite maturate prima dell'opzione restano in capo alla singola società e devono essere utilizzate prioritariamente da essa per compensare il proprio reddito imponibile; solo l'eventuale saldo positivo può confluire nel consolidato. Ha inoltre escluso che la successiva prassi amministrativa o il preteso affidamento sul modello ministeriale possano consentire un utilizzo delle perdite in contrasto con la disciplina legale. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio alla CTR della Toscana in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 118, comma 2, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Le perdite fiscali relative agli esercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo ... possono essere utilizzate solo dalle società cui si riferiscono

  Le perdite pregresse all'opzione per il consolidato non possono essere trasferite alla fiscal unit; devono essere prima assorbite dalla società che le ha maturate e l'eventuale eccedenza resta nella sua sfera.

• art. 122 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  variazione in diminuzione per un importo corrispondente alla quota imponibile dei dividendi distribuiti dalle società controllate

  La variazione in diminuzione sui dividendi non può essere utilizzata per veicolare indirettamente al consolidato perdite pregresse già compensate a livello individuale, altrimenti si avrebbe una duplicazione dell'utilizzo delle stesse perdite.

• art. 117 e seguenti d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  La tassazione di gruppo comporta la determinazione, in capo alla consolidante, di un unico reddito complessivo risultante dalla somma algebrica dei redditi delle partecipanti, con trasferimento al consolidato delle sole poste fiscali consentite dalla legge.

• art. 7, comma 1, lett. a), D.M. 9 giugno 2004

  sono computate in diminuzione le perdite ... relative agli esercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo

  Le perdite pregresse vanno computate in diminuzione del reddito di ciascun soggetto incluso nel consolidato, secondo una logica di previa imputazione alla singola società e non di immediato trasferimento alla fiscal unit.

• art. 83 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato come criterio di determinazione del reddito complessivo di ciascun soggetto incluso nel consolidato.

• art. 84 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Le eventuali eccedenze di perdite pregresse non utilizzate restano nella sfera della società e possono essere riportate secondo le regole dell'art. 84.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il vizio denunciato nel ricorso per violazione e falsa applicazione delle norme sul consolidato fiscale.

• artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1 c.p.c.

  Indicano il rito camerale in Cassazione applicato al giudizio.

Massime di principio

• Nel regime del consolidato fiscale, le perdite maturate prima dell'esercizio dell'opzione restano utilizzabili solo dalla società che le ha generate e non entrano direttamente nella base imponibile di gruppo.
• La società partecipante al consolidato deve prima compensare il proprio reddito imponibile con le perdite pregresse a lei riferibili; solo il risultato netto eventualmente positivo confluisce nel reddito complessivo globale della consolidante.
• È vietata una duplicazione nell'utilizzo delle medesime perdite pregresse, non potendo esse essere impiegate una prima volta nella determinazione del risultato individuale e una seconda volta tramite rettifiche di consolidamento.
• Le istruzioni ministeriali o una prassi amministrativa successivamente espressa non possono derogare alla disciplina legale del tributo né fondare un affidamento tutelabile idoneo a escludere l'imposta dovuta quando la prassi sia contraria alla legge.
• Nel sistema tributario, il legittimo affidamento non può essere invocato per consolidare effetti derivanti da una prassi illegittima dell'amministrazione, specie in presenza del principio di riserva di legge e di indisponibilità dell'obbligazione tributaria.

Come è indicizzato