Sentenza del 09/06/2020 n. 10978 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I contribuenti contestavano gli avvisi con cui l’Agenzia aveva recuperato a tassazione una maggiore plusvalenza derivante dalla vendita di un terreno del 3 aprile 2006, determinandola sulla base del valore rettificato ai fini dell’imposta di registro. In Cassazione hanno dedotto, tra l’altro, la violazione degli artt. 67 e 68 TUIR: sostenevano che la plusvalenza dovesse essere calcolata considerando i corrispettivi effettivamente percepiti, il costo di acquisto e gli altri costi inerenti, e non il valore accertato per un’altra imposta. Hanno inoltre sollevato questioni di interesse a impugnare, non contestazione e omesso esame di documenti e prove.

La decisione

La Corte ha respinto il primo motivo: benché il dispositivo della sentenza di primo grado dichiarasse gli atti privi di effetti giuridici, dalla motivazione risultava chiaramente un accoglimento solo parziale, con riduzione del 20% del valore rettificato; i contribuenti erano quindi parzialmente soccombenti e avevano interesse ad appellare. Ha accolto il terzo motivo, relativo agli artt. 67 e 68 TUIR, e ha dichiarato assorbiti gli altri. La sentenza della CTR del Lazio è stata cassata con rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, per ulteriori accertamenti sulla possibile plusvalenza derivante dal trasferimento del 2006 e per la regolamentazione delle spese del giudizio di Cassazione. Non è stata quindi definitivamente esclusa ogni plusvalenza: il giudice di rinvio dovrà accertarla senza fondarsi soltanto sul valore determinato ai fini dell’imposta di registro.

Norme richiamate

• D.Lgs. 14 settembre 2015, n. 147, art. 5, comma 3

  Il Decreto Legislativo n. 147 del 2015, articolo 5, comma 3 - che, quale norma di interpretazione autentica, ha efficacia retroattiva - esclude che l'Amministrazione finanziaria possa ancora procedere ad accertare, in via induttiva, la plusvalenza patrimoniale realizzata a seguito di cessione di immobile o di azienda solo sulla base del valore dichiarato, accertato o definito - come nella specie -, ai fini di altra imposta commisurata al valore del bene, posto che la base imponibile ai fini IRPEF è data non già dal valore del bene, ma dalla differenza tra i corrispettivi percepiti nel periodo di imposta e il prezzo di acquisto del bene ceduto, aumentato di ogni altro costo inerente al bene medesimo.

  La disposizione, qualificata dalla Corte come norma di interpretazione autentica retroattiva, impedisce di determinare induttivamente la plusvalenza immobiliare facendo leva esclusivamente sul valore dichiarato o accertato ai fini di un’altra imposta. Per l’IRPEF occorre determinare la differenza tra i corrispettivi percepiti e il costo di acquisto, aumentato dei costi inerenti.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), artt. 67 e 68

  La base imponibile ai fini IRPEF è data non già dal valore del bene, ma dalla differenza tra i corrispettivi percepiti nel periodo di imposta e il prezzo di acquisto del bene ceduto, aumentato di ogni altro costo inerente al bene medesimo.

  La plusvalenza rilevante ai fini delle imposte sui redditi dipende dai corrispettivi e dai costi fiscalmente rilevanti previsti dal TUIR, non dal solo valore attribuito al bene ai fini dell’imposta di registro. Nel caso concreto il giudice di rinvio deve svolgere gli accertamenti necessari sulla plusvalenza effettivamente derivante dalla vendita.

• Codice di procedura civile, art. 100

  Ne consegue che l'affermazione "che l'atto impugnato è privo di effetti giuridici" di cui al dispositivo della CTP di Roma, va interpretato in correlazione con la rettifica del valore accertato dall'Ufficio e il parziale accoglimento dei ricorsi, il che comporta che, risultando i contribuenti in parte soccombenti, essi avevano interesse ex articolo 100 c.p.c. ad impugnare la sentenza che accertava il valore commerciale del terreno trasferito in una misura inferiore al valore accertato dall'Agenzia ma certamente superiore al valore dichiarato in sede di trasferimento immobiliare.

  L’interesse a impugnare sussiste quando, letta la decisione di primo grado nel suo complesso, la parte risulta soccombente anche solo in parte. Un’affermazione del dispositivo apparentemente favorevole non elimina tale interesse se la motivazione chiarisce che l’accoglimento è soltanto parziale.

• Codice di procedura civile, art. 276

  Occorre considerare preliminarmente che, in virtù del principio della ragione più liquida (che consente di modificare l'ordine logico-giuridico delle questioni da trattare di cui all'articolo 276 c.p.c., in adesione alle esigenze di celerita' del giudizio e di economia processuale di cui agli articoli 24 e 111 Cost., posto che l'accertamento della sussistenza di eventuali motivi di inammissibilità, anche se logicamente preliminare, non potrebbe in ogni caso condurre ad un esito del giudizio più favorevole per il convenuto: Cass. 19 giugno 2017, n. 15064; Cass. 18 novembre 2016, n. 23531) appare opportuno esaminare innanzitutto il merito della questione sollevata con la terza censura.

  La Corte può esaminare per prima la questione di merito più immediatamente risolutiva, anche se altre questioni sono logicamente preliminari, quando ciò risponde a esigenze di celerità ed economia processuale.

• Costituzione, artt. 24 e 111

  Occorre considerare preliminarmente che, in virtù del principio della ragione più liquida (che consente di modificare l'ordine logico-giuridico delle questioni da trattare di cui all'articolo 276 c.p.c., in adesione alle esigenze di celerita' del giudizio e di economia processuale di cui agli articoli 24 e 111 Cost., posto che l'accertamento della sussistenza di eventuali motivi di inammissibilità, anche se logicamente preliminare, non potrebbe in ogni caso condurre ad un esito del giudizio più favorevole per il convenuto: Cass. 19 giugno 2017, n. 15064; Cass. 18 novembre 2016, n. 23531) appare opportuno esaminare innanzitutto il merito della questione sollevata con la terza censura.

  Le esigenze di effettività, celerità ed economia processuale giustificano l’applicazione del principio della ragione più liquida, ossia l’esame prioritario della questione idonea a definire più rapidamente la controversia.

Massime di principio

• Per le plusvalenze da cessione di immobili o aziende, il valore accertato ai fini dell’imposta di registro non può, da solo, costituire la base per un accertamento induttivo IRPEF. Occorre determinare la plusvalenza secondo i criteri propri delle imposte sui redditi, considerando corrispettivi, costo di acquisto e costi inerenti.
• La regola interpretativa del D.Lgs. n. 147/2015, art. 5, comma 3, è retroattiva secondo la pronuncia: può quindi rilevare anche per cessioni e accertamenti riferiti a periodi precedenti alla sua entrata in vigore, nei limiti applicabili al caso.
• L’esito di un accertamento ai fini dell’imposta di registro può essere un elemento della controversia, ma non sostituisce l’accertamento autonomo dei presupposti e della base imponibile della plusvalenza IRPEF.
• L’interesse a impugnare si valuta considerando dispositivo e motivazione della decisione di primo grado nel loro insieme. Se la motivazione e il dispositivo, letti congiuntamente, mostrano una soccombenza parziale, la parte conserva interesse a contestare la decisione.
• In sede di rinvio, la possibile plusvalenza deve essere verificata in concreto sulla base dei criteri IRPEF: la pronuncia non stabilisce che la plusvalenza sia inesistente, ma esclude che possa essere desunta soltanto dal valore rettificato ai fini dell’imposta di registro.