Sentenza del 12/02/2018 n. 112 - Comm. Trib. Reg. per la Sardegna

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato l'avviso di accertamento relativo al reddito dell'anno 2008, determinato sinteticamente mediante il redditometro ai sensi dell'art. 38 del D.P.R. n. 600/1973. Ha contestato, tra l'altro, la legittimità costituzionale della disciplina, l'utilizzo dell'autotutela sostitutiva, la sottoscrizione dell'avviso e la mancata allegazione della delega, la regolarità della notificazione, il mancato rispetto del termine di sessanta giorni previsto dall'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000, l'insufficienza delle presunzioni utilizzate dall'Ufficio e la liquidazione delle spese. L'accertamento traeva origine dalla rilevazione, a fronte di un reddito dichiarato di euro 9.092,00, della disponibilità di due autocaravan, due autoveicoli, un'imbarcazione a vela e due immobili.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato integralmente l'appello e confermato la sentenza di primo grado, ritenendo infondate tutte le contestazioni. Ha affermato che la disciplina del redditometro non viola la riserva di legge, che l'Amministrazione poteva annullare il primo avviso e sostituirlo con un nuovo atto entro il termine di decadenza, che la funzionaria disponeva di valida delega, che l'eventuale mancanza della relata costituiva mera irregolarità e che il termine di sessanta giorni dell'art. 12, comma 7, non si applicava in assenza di accessi, ispezioni o verifiche presso i locali del contribuente. Quanto al merito, la disponibilità dei beni-indice legittimava l'accertamento sintetico e spettava al contribuente dimostrare l'inesistenza o la minore consistenza del reddito presunto, oppure la provenienza da redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte; tale prova non è stata fornita. Il contribuente è stato inoltre condannato al pagamento di euro 2.000,00 per le spese del grado di appello.

Norme richiamate

• Art. 23 della Costituzione

  "Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge"

  La riserva di legge è relativa: la legge deve fissare criteri e limiti sufficienti, mentre la disciplina tecnica degli indici di capacità contributiva può essere demandata a regolamenti ministeriali.

• Art. 38 del D.P.R. n. 600/1973

  Il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente può essere contestato dimostrando che è costituito, in tutto o in parte, da redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta.

  L'accertamento sintetico basato su elementi indicativi di capacità contributiva trasferisce sul contribuente l'onere di fornire una prova concreta contraria.

• D.M. 10 settembre 1992 e D.M. 19 novembre 1992

  Gli indici e parametri del redditometro costituiscono fattori qualificati di capacità contributiva e possono fondare l'accertamento sintetico, salvo prova contraria del contribuente.

• Art. 43 del D.P.R. n. 600/1973

  "Fino alla scadenza del termine stabilito nei commi precedenti l'accertamento può essere integrato o modificato in aumento mediante la notificazione di nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi"

  L'accertamento integrativo presuppone un precedente atto valido e richiede nuovi elementi sopravvenuti; è distinto dall'autotutela sostitutiva, che consente di annullare un atto viziato e sostituirlo con uno nuovo entro il termine di decadenza.

• Art. 2-quater del D.L. n. 564/1994, convertito dalla legge n. 656/1994

  Riconosce all'Amministrazione finanziaria il potere di annullamento d'ufficio o revoca degli atti illegittimi o infondati, anche mediante autotutela sostitutiva.

• D.M. n. 37/1997

  Le ipotesi di autotutela previste dal regolamento non costituiscono un elenco tassativo; l'annullamento può riguardare vizi formali, procedimentali o sostanziali.

• Art. 42 del D.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell'ufficio o da un impiegato validamente delegato. L'Amministrazione deve dimostrare in giudizio l'esistenza e la validità della delega quando venga contestata.

• Artt. 3 e 14 della legge n. 890/1982

  La notificazione postale diretta degli atti tributari da parte degli uffici finanziari può avvenire senza ufficiale giudiziario; l'assenza della relata, ove non richiesta dalla specifica modalità di notificazione, non determina necessariamente l'inesistenza dell'atto.

• Art. 60 del D.P.R. n. 600/1973

  Disciplina le modalità di notificazione degli atti tributari, da coordinare con le regole della notificazione postale diretta.

• Art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000

  "L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza"

  Il termine dilatorio di sessanta giorni opera, secondo la sentenza, nei procedimenti preceduti da accessi, ispezioni o verifiche fiscali nei locali del contribuente; non si applica ai controlli documentali svolti tramite invito a produrre documentazione.

Massime di principio

• Nel redditometro, la disponibilità di beni e spese qualificati come indicatori di capacità contributiva può fondare l'accertamento senza che l'Ufficio debba dimostrare ulteriormente ogni dettaglio del reddito; il contribuente deve fornire una prova documentale specifica e concreta della diversa provenienza delle risorse o dell'erroneità dei dati.
• La semplice affermazione che i beni erano inutilizzati, finanziati con risparmi o sostenuti da vendite e locazioni non è sufficiente se non è corroborata da documenti idonei, tracciabili e coerenti con i flussi finanziari.
• L'Amministrazione può sostituire un precedente avviso mediante autotutela sostitutiva, anche correggendo elementi sostanziali, purché il primo atto venga effettivamente annullato e il nuovo avviso sia notificato entro il termine decadenziale; tale operazione va distinta dall'accertamento integrativo, che richiede nuovi elementi sopravvenuti.
• La contestazione della firma dell'avviso richiede una verifica della delega, ma la nullità non sussiste se l'Ufficio dimostra documentalmente che il funzionario era validamente delegato e che l'atto rientrava nei limiti della delega.
• Per le notifiche postali dirette degli atti tributari, l'assenza di una relata formale non comporta automaticamente l'inesistenza della notificazione; occorre verificare la modalità concreta di spedizione, l'avviso di ricevimento e l'eventuale prova dell'impossibilità incolpevole di conoscere l'atto.
• Il termine di sessanta giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente è collegato alle verifiche svolte mediante accessi, ispezioni o controlli nei locali dell'attività; normalmente non si applica ai controlli documentali o alle richieste di informazioni effettuate senza accesso fisico.
• La soccombenza comporta normalmente la condanna alle spese, determinate anche in relazione al valore della controversia.