Sentenza del 12/02/2018 n. 60 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la spettanza e la corretta quantificazione degli investimenti agevolati indicati dalla società nella dichiarazione dei redditi relativa al 2002, definita mediante condono tombale ai sensi dell'art. 9 della legge n. 289/2002. Sosteneva che il condono producesse effetti solo sull'annualità condonata e non impedisse il controllo delle perdite fiscali riportate negli anni successivi, nonché il recupero dell'agevolazione prevista dall'art. 4 della legge n. 383/2001. La contribuente sosteneva invece che il condono avesse cristallizzato i valori dichiarati per il 2002, inclusa l'agevolazione e la perdita fiscale, rendendoli non più rettificabili negli esercizi successivi.

La decisione

La CTR ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato l'annullamento dell'avviso di accertamento relativo al 2004. Ha ritenuto, anzitutto, che l'Ufficio avrebbe dovuto contestare l'agevolazione mediante un atto relativo al 2002, anziché intervenire sulle annualità successive. Ha inoltre richiamato il principio delle Sezioni Unite secondo cui il condono tombale cristallizza l'imponibile e le agevolazioni che incidono sulla sua determinazione. Poiché l'agevolazione dell'art. 4 della legge n. 383/2001 è stata qualificata come incidente sull'imponibile, essa non poteva essere accertata dopo il condono. L'Agenzia delle Entrate è stata condannata al pagamento delle spese di lite, liquidate in euro 4.000, oltre IVA e CPA se dovute.

Norme richiamate

• Art. 9, legge n. 289/2002

  Condono tombale o definizione automatica

  La definizione automatica cristallizza l'imponibile dichiarato e impedisce successivi accertamenti sugli elementi che concorrono alla sua determinazione, incluse le agevolazioni che incidono direttamente sull'imponibile.

• Art. 4, legge n. 383/2001

  Incentivi fiscali per gli investimenti e lo sviluppo

  L'agevolazione è stata considerata incidente sulla determinazione dell'imponibile e, pertanto, non più contestabile per l'annualità coperta dal condono tombale.

• Art. 9, commi 7 e 9, legge n. 289/2002

  Le disposizioni sul riporto o sull'affrancamento delle perdite non consentono di eludere gli effetti di cristallizzazione prodotti dal condono sugli elementi dell'imponibile dichiarato, quando questi siano stati definitivamente compresi nella dichiarazione condonata.

• Cassazione, Sezioni Unite, n. 16692/2017

  La definitività derivante dal condono riguarda l'imponibile e le deduzioni o agevolazioni che ne modificano la determinazione; non riguarda invece, in linea generale, i crediti d'imposta che operano sull'imposta liquidata come strumenti di compensazione o pagamento.

• Cassazione, n. 3948/2014

  Il credito d'imposta è estraneo alla base imponibile e opera come strumento di compensazione dell'imposta dovuta.

• Cassazione, n. 17648/2014 e n. 9124/2014

  L'atto di recupero di un credito d'imposta incide direttamente sull'imposta e non sull'imponibile.

• Corte costituzionale, n. 340/2005

  Richiamata dall'Agenzia delle Entrate a sostegno della tesi secondo cui gli effetti del condono e il trattamento delle perdite avrebbero dovuto essere limitati all'annualità oggetto di definizione.

• Cassazione, n. 5586/2010

  Richiamata dall'Agenzia delle Entrate in relazione alla disciplina delle perdite riportabili dopo il condono.

• Cassazione, n. 13858/2010

  Richiamata dalla contribuente a sostegno dell'illegittimità del controllo successivo su un'agevolazione compresa nella dichiarazione oggetto di condono tombale.

Massime di principio

• Quando una dichiarazione è stata definita con condono tombale, occorre distinguere tra elementi che determinano l'imponibile e elementi che incidono soltanto sull'imposta finale.
• Le deduzioni e le agevolazioni che riducono direttamente l'imponibile tendono a essere cristallizzate dal condono e non possono essere recuperate mediante accertamenti riferiti ad annualità successive.
• I crediti d'imposta, invece, operano normalmente sull'imposta dovuta e non sull'imponibile; secondo il principio generale richiamato dalle Sezioni Unite, la loro spettanza può quindi non essere coperta dal condono.
• Se l'Amministrazione intende contestare un elemento dell'imponibile o un'agevolazione riferita all'anno condonato, deve normalmente emettere l'atto impositivo con riferimento a quell'annualità, non limitarsi a rettificare gli effetti riportati negli anni successivi.
• La qualificazione dell'agevolazione dipende dalla sua concreta funzione fiscale: non è decisivo il semplice uso del termine 'agevolazione', ma occorre verificare se essa riduca la base imponibile oppure compensi l'imposta già calcolata.
• La decisione si fonda sulla specifica qualificazione dell'agevolazione prevista dall'art. 4 della legge n. 383/2001; per altri incentivi fiscali è necessario esaminare la relativa disciplina e il modo in cui sono contabilizzati e utilizzati.