Cassazione Penale, Sentenza n. 33681/2023 del 01/08/2023

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato la sentenza che li aveva condannati per omesso versamento IVA ai sensi dell'art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000, sostenendo: 1) assenza dell'elemento soggettivo per effetto di una grave e imprevedibile crisi di liquidità della società Cast Shoes S.r.l., causata dall'inadempimento di un importante cliente (Joia Donna S.r.l.) e quindi inesigibilità dell'obbligazione tributaria; 2) errata applicabilità dell'art. 26 d.P.R. 633/72 e impossibilità di emettere tempestivamente la nota di variazione in diminuzione (nota di credito) per recuperare l'IVA non dovuta prima della scadenza; 3) eccessività e vizio nella determinazione della pena ex art. 133 c.p., non avendo adeguatamente considerato lo stato di incensuratezza e l'intensità del dolo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso congiunto. Ha confermato che il reato previsto dall'art. 10-ter si consuma con la scadenza del termine per il versamento e che l'obbligo di versare l'IVA deriva dall'indicazione nella dichiarazione, indipendentemente dall'effettiva riscossione del corrispettivo (salvo il regime "IVA per cassa"). Per escludere il dolo o configurare inesigibilità è richiesta allegazione e prova dettagliata della non addebitabilità della crisi e dell'impossibilità assoluta di provvedere ai pagamenti mediante misure idonee; i ricorrenti non hanno fornito dati patrimoniali/contabili sufficienti né prova di aver esperito tutte le misure idonee (es. azioni esecutive) prima della scadenza. Quanto all'art. 26 DPR 633/72, la Corte ha osservato che la normativa consente la detrazione/variazione in diminuzione a partire da determinate condizioni (procedura concorsuale del debitore, omologazione di accordi, esiti infruttuosi di esecuzioni individuali) e che nel caso concreto i ricorrenti non hanno dimostrato di aver esperito le azioni necessarie; infine la Corte ha ritenuto congrua la valutazione del giudice di merito sulla pena, non ravvisando vizi di legge o motivazione tali da annullarla.

Norme richiamate

• art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000

  Il reato di omesso versamento dell'IVA si perfeziona con la scadenza del termine per il versamento dell'acconto relativo al periodo successivo; l'obbligo di versamento deriva dall'indicazione nella dichiarazione e prescinde dall'effettiva riscossione dei corrispettivi (salvo regime "IVA per cassa"). Per escludere il dolo occorre provare l'impossibilità assoluta non imputabile all'imprenditore e l'aver adottato misure idonee per adempiere.

• art. 26 d.P.R. 633/1972 (comma 3-bis e correlati)

  richiamata la modifica dalla L. n. 208/2015

  Consente la rettifica in diminuzione dell'IVA già dichiarata per fatture relative a operazioni venute meno solo a determinate condizioni (es. procedura concorsuale del debitore, omologazione di piani, esiti infruttuosi delle esecuzioni). L'emissione della nota di credito è efficace per ridurre l'IVA dovuta solo a partire dalle situazioni previste dalla norma e non automaticamente al semplice mancato pagamento.

• art. 133 cod. pen.

  Criteri per la determinazione della pena: la Corte ha ritenuto che il giudice di merito abbia valutato correttamente gli elementi di gravità (ammontare delle imposte evase) e l'assenza di circostanze favorevoli tali da giustificare una riduzione; la decisione sulla misura rientra nel sindacato di merito se adeguatamente motivata.

Massime di principio

• L'obbligo di versare l'IVA deriva dall'indicazione nella dichiarazione e si estingue solo se ricorrono le condizioni normative previste per la rettifica (art. 26 DPR 633/72); il mancato incasso dei crediti non esclude automaticamente il dolo ex art. 10-ter.
• Per escludere la responsabilità penale per omesso versamento è necessario allegare e provare dettagliatamente che la crisi è non imputabile all'imprenditore e che sono state adottate tutte le misure concrete e idonee per far fronte all'obbligazione tributaria (es. azioni esecutive, storni contabili, valutazione della possibilità di emissione di note di credito secondo i presupposti normativi).
• La semplice difficoltà di cassa derivante da insoluti commerciali rientra nell'ordinario rischio d'impresa e non costituisce di per sé causa di forza maggiore penale; la forza maggiore richiede prova che l'agente abbia fatto tutto il possibile per adempiere senza possibilità di reazione.
• L'emissione di una nota di credito per ridurre l'IVA non riscossa è subordinata a condizioni soggettive e oggettive (esito di procedure concorsuali o esecuzioni infruttuose); è fondamentale documentare le azioni esperite prima della scadenza tributaria.
• Nella determinazione della pena il giudice di merito ha un ampio margine di valutazione se motivato; per contestare la misura in sede di legittimità occorre individuare vizi di diritto o carenze logiche nella motivazione, non il mero dissenso.