Cassazione Civile, Ordinanza n. 17498/2022 del 31/05/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Agenzia delle Entrate contestava a una società, per l'anno d'imposta 2006, l'inefficacia dell'adesione al regime di tassazione di gruppo (consolidato fiscale) perché, pur avendo compilato il quadro GN come società consolidata indicando il reddito da imputare alla consolidante, non aveva presentato la comunicazione prevista dall'art. 119, comma 1, lett. d), del t.u.i.r. La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso della contribuente, ma la Commissione tributaria regionale aveva riformato la decisione ritenendo che l'omessa comunicazione fosse un mero inadempimento formale, sanabile alla luce della disciplina sopravvenuta del d.l. n. 16/2012. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato violazione degli artt. 119 t.u.i.r., 2 d.l. n. 16/2012 e 2 d.P.R. n. 442/1997, sostenendo che la comunicazione è condizione essenziale e sostanziale per l'efficacia dell'opzione e non è surrogabile da comportamenti concludenti; con il secondo ha denunciato violazione dell'art. 67 d.P.R. n. 600/1973, censurando l'impostazione della CTR che avrebbe trasferito sull'Ufficio il problema della doppia imposizione, che semmai darebbe luogo a rimborso in favore della controllante.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo che la comunicazione prevista dall'art. 119 t.u.i.r. per l'opzione al consolidato fiscale costituisca una condizione sostanziale ed essenziale per l'operatività del regime, non un mero adempimento formale. Ha quindi escluso che il mancato invio possa essere sanato mediante comportamento concludente o tramite il richiamo al d.P.R. n. 442/1997. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha deciso nel merito rigettando il ricorso originario della contribuente contro l'avviso di accertamento. Le spese del giudizio di legittimità sono state poste a carico della controricorrente, mentre quelle dei gradi di merito sono state compensate.

Norme richiamate

• art. 119, comma 1, lett. d), d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (t.u.i.r.)

  La comunicazione dell'opzione per la tassazione di gruppo è condizione essenziale e sostanziale per l'efficacia del regime; la sua omissione impedisce l'operatività del consolidato sia nei rapporti interni sia verso l'amministrazione finanziaria.

• art. 5, comma 2, d.m. 9 giugno 2004

  l'operazione si considera perfezionata se comunicata ... entro il termine previsto

  Conferma che il perfezionamento dell'opzione è subordinato alla comunicazione tempestiva della controllata all'Agenzia delle entrate.

• art. 2 del d.l. marzo 2012, n. 16

  Il richiamo non vale a degradare la comunicazione a mero adempimento formale nel caso deciso, poiché la disciplina invocata non consente di superare la mancanza della comunicazione quando questa incide sulla stessa efficacia dell'opzione.

• art. 2 del d.P.R. 10 novembre 1997, n. 442

  La norma sui comportamenti concludenti si applica ai regimi di determinazione delle imposte o ai regimi contabili, non alle modalità di esercizio di un'opzione costitutiva per un regime fiscale agevolato come il consolidato.

• art. 67 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La censura dell'Agenzia relativa alla doppia imposizione è stata assorbita; la Corte richiama che l'eventuale duplicazione impositiva non incide sulla validità dell'accertamento, potendo al più rilevare ai fini di un rimborso.

• L. 7 aprile 2003, n. 80

  La norma di delega non risulta violata dal meccanismo che subordina l'efficacia del regime di consolidato a una volontà espressa in forma tipizzata e a condizioni procedimentali stabilite dal legislatore.

• artt. 3, 23, 53, 76, 77 e 97 Cost.

  La disciplina dell'opzione per il consolidato non è ritenuta in contrasto con i principi costituzionali evocati, poiché la previsione di condizioni formali e sostanziali per un regime fiscale derogatorio è giustificata dall'esigenza di ordinato svolgimento dell'azione finanziaria.

Massime di principio

• Nel regime di tassazione di gruppo, la comunicazione dell'opzione prevista dalla disciplina speciale non ha natura meramente formale: è un presupposto costitutivo del regime e la sua omissione impedisce l'accesso ai benefici fiscali.
• I comportamenti concludenti non possono sostituire la comunicazione richiesta quando la legge pretende una manifestazione di volontà tipizzata per l'adesione a un regime impositivo derogatorio e vantaggioso.
• Laddove un regime fiscale speciale sia subordinato a condizioni procedimentali espresse, la loro mancata osservanza non può essere neutralizzata invocando discipline generali sui regimi contabili o sulla rilevanza dei comportamenti concludenti.
• L'eventuale rischio di doppia imposizione non incide, di regola, sulla legittimità dell'atto impositivo contestato, ma può semmai fondare una diversa iniziativa restitutoria da parte del soggetto che abbia effettuato il versamento in eccesso.
• Le condizioni per l'efficacia di un'opzione fiscale derogatoria sono compatibili con i principi costituzionali di eguaglianza, capacità contributiva e buon andamento quando rispondono a esigenze di certezza e ordinato svolgimento dell'azione tributaria.

Come è indicizzato