Cassazione Civile, Sentenza n. 27648/2020 del 03/12/2020

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava due profili principali emergenti da una verifica: 1) la qualificazione ai fini IVA di contratti di factoring posti in essere dalla società (se si trattasse di operazioni finanziarie esenti ex art. 10, comma 1, n. 1 DPR 633/72 o di prestazioni di servizi imponibili relative al recupero/gestione crediti); 2) la mancata integrazione della base imponibile IRES per gli oneri finanziari non riaddebitati ai consorziati (ribaltamento dei costi). L'Agenzia impugnava la sentenza regionale che aveva ritenuto i servizi di gestione/incasso meramente accessori alla funzione di finanziamento e aveva escluso il recupero fiscale degli oneri finanziari.

La decisione

La Corte ha accolto in parte il ricorso (primo e secondo motivo), ritenendo che occorra valutare caso per caso lo "scopo pratico" del contratto di factoring: se il nucleo essenziale è il recupero/incasso dei crediti il servizio è imponibile ai fini IVA; se invece prevale la natura finanziaria l'operazione può rientrare nell'esenzione. Ha annullato la sentenza impugnata e rinviato alla Commissione tributaria regionale della Lombardia per nuovo esame, fissando il principio di diritto da applicare. Ha invece dichiarato inammissibili i terzo e quarto motivo relativi alla pretesa esclusione automatica di qualsiasi attività lucrativa per la società consortile e al ribaltamento integrale dei costi, richiamando la giurisprudenza delle Sezioni Unite sulla materia e affermando che la natura consortile non impedisce lo svolgimento di attività commerciale distinta e che la verifica è questione di merito.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, n. 1

  L'esenzione IVA per le operazioni di natura finanziaria deve essere interpretata restrittivamente; per i contratti di factoring occorre verificare se l'operazione ha natura finanziaria prevalente (esente) oppure se il nucleo è il recupero/incasso crediti (servizio imponibile).

• artt. 1362 e 1363 c.c.

  Richiamati in relazione alla qualificazione della causa contrattuale: va individuata la causa effettiva dell'operazione (scopo pratico) per determinarne la natura fiscale.

• Sesta direttiva (art. 6, par. 4) / d.P.R. n. 633/72, art. 3, comma 3

  Se un soggetto agisce in nome proprio ma per conto terzi (mandatario senza rappresentanza) si considera che abbia ricevuto e poi fornito i servizi a titolo personale; pertanto è tenuto a verificare e qualificare fiscalmente l'operazione e non può limitarsi ad accettare l'annotazione fattuale dell'operatore terzo.

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 6, comma 8

  Il controllo previsto dall'art. 6, comma 8 riguarda la regolarità formale delle fatture e non autorizza il destinatario ad astenersi da un vaglio sostanziale circa la corretta qualificazione fiscale dell'operazione.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21

  Richiamato quale riferimento sui requisiti essenziali della fattura; l'adeguatezza formale non esclude l'obbligo di valutare la corretta qualificazione fiscale dell'operazione.

• art. 2602 c.c.

  La funzione mutualistica prevista dall'art. 2602 non esclude necessariamente che il consorzio o la società consortile svolgano autonome attività commerciali con scopo di lucro; occorre valutare i rapporti concreti fra consorzio e consorziate e la natura delle operazioni per decidere il ribaltamento dei costi.

Massime di principio

• Per i contratti di factoring è determinante lo "scopo pratico": se il nucleo è il recupero/incasso crediti si tratta di prestazioni di servizi imponibili a IVA; se prevale la funzione di finanziamento l'operazione può essere esente.
• Bisogna distinguere factoring pro soluto (più idoneo a configurare un servizio di recupero crediti) da factoring pro solvendo/operazioni con anticipazione, che possono assumere natura finanziaria o essere equiparate a operazioni di finanziamento; va valutato caso per caso quale elemento prevale.
• Il mandatario senza rappresentanza (agisce in nome proprio per conto terzi) è considerato soggetto che riceve e fornisce i servizi: ha l'obbligo di verificare criticamente la qualificazione fiscale delle operazioni e non può limitarsi a trasmettere fatture ricevute senza controllo.
• Le esenzioni IVA, essendo deroghe al principio generale di imponibilità, si interpretano restrittivamente e richiedono prova che l'operazione rientri effettivamente nella nozione di servizio finanziario esente.
• La qualità di società consortile/non profit non comporta automaticamente l'esenzione da controlli circa finalità lucrative o l'obbligo di ribaltamento integrale dei costi: occorre un accertamento fattuale sui rapporti con le consorziate e sulla concreta esecuzione delle commesse.
• Onere della prova: l'ufficio deve dimostrare l'esistenza delle operazioni imponibili (es. che il consorzio ha agito in nome e per conto delle consorziate); se ciò è provato, la consorziata dovrà dimostrare che eventuali divergenze sono giustificate e non costituiscono occultamento di ricavi.