Cassazione Civile, Sentenza n. 21843/2023 del 20/07/2023

Esito

La controversia

La controversia riguarda l'avviso di accertamento con cui l'Ufficio ha disconosciuto un credito IVA di Euro 1.104.000,00 maturato nell'anno 2008 e richiesto a rimborso nella dichiarazione IVA del 2011. L'Agenzia delle Entrate sosteneva che poteva contestare il credito anche se erano eventualmente decorsi i termini di decadenza richiamando principi giurisprudenziali che computano il termine in relazione alla dichiarazione che contiene la richiesta di rimborso; la contribuente rilevava invece che il credito derivava da un riporto di eccedenza IVA risultante già dalla dichiarazione dell'anno 2008 e riportata negli esercizi successivi, per cui l'azione di accertamento doveva considerare i termini decorrenti dalla presentazione della dichiarazione in cui il credito era stato originariamente esposto

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha confermato la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva accolto l'appello della società, ritenendo che il credito IVA richiesto a rimborso derivasse da un'eccedenza originaria dell'anno 2008 regolarmente esposta e riportata nei successivi esercizi e che, quindi, i termini di decadenza per l'accertamento dovevano essere computati dalla dichiarazione in cui il credito era stato originariamente riportato (dichiarazione relativa all'anno 2008), con la conseguenza che l'Ufficio era decaduto dal potere di rettifica in ordine a tale credito. Sono state compensate le spese processuali. Non è stata pronunciata la maggiorazione del contributo unificato nei confronti dell'Amministrazione dello Stato.

Norme richiamate

• art. 57, d.P.R. 29 settembre 1972, n. 633

  Gli avvisi relativi alle rettifiche e agli accertamenti previsti nell'art. 54 e nel secondo comma dell'art. 55 devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Nel caso di richiesta di rimborso dell'eccedenza d'imposta detraibile risultante dalla dichiarazione annuale, se tra la data di notifica della richiesta di documenti da parte dell'ufficio e la data della loro consegna intercorre un periodo superiore a quindici giorni, il termine di decadenza, relativo agli anni in cui si è formata l'eccedenza detraibile chiesta a rimborso, è differito di un periodo di tempo pari a quello compreso tra il sedicesimo giorno e la data di consegna

  La Corte utilizza l'art. 57 per stabilire i termini di decadenza dell'azione di accertamento in relazione all'anno in cui il credito è stato originariamente esposto, distinguendo i casi in cui il credito deriva da sottostima del debito da quelli in cui deriva dal coacervo delle poste detraibili

• art. 38-bis, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato come norma che disciplina l'obbligo di cauzione in caso di richiesta di rimborso e che influenza il calcolo del termine di rettifica in relazione alla dichiarazione che contiene l'istanza di rimborso

• art. 30, comma 2, d.P.R. n. 633/1972

  Norma richiamata nel quadro delle disposizioni IVA pertinenti al rapporto tra dichiarazioni, detrazioni e rimborso

• art. 6, Statuto del contribuente

  Richiamato con riferimento all'obbligo dell'amministrazione di attivarsi e al significato del silenzio-rifiuto dell'Amministrazione come atto impugnabile

• Cass. Sez. Un., 15 marzo 2016, n. 5069

  Pronuncia sulle imposte dirette secondo cui l'Amministrazione può contestare il credito esposto anche dopo scadenza dei termini; la Corte ne discute l'applicabilità all'IVA e la distingue dalla fattispecie in esame

• Cass. Sez. U., 29 luglio 2021, nn. 21765 e 21766

  Sezioni Unite che hanno affermato il principio che l'Amministrazione può contestare il credito IVA anche se sono scaduti i termini di accertamento; la Corte ne analizza i limiti e la distinzione tra crediti derivanti da sottostima del debito e crediti derivanti dal coacervo delle poste detraibili

• Cass., 26 febbraio 2014, n. 4616

  Pronuncia citata in relazione al criterio di computo del termine di decadenza in rapporto alla dichiarazione contenente la richiesta di rimborso

• Cass., sez. un., n. 8500/21

  Richiamata per il principio secondo cui il credito non si consolida automaticamente per mera inerzia dell'Amministrazione, dovendo essere verificati i fatti generatori

• Cass., 19 maggio 2022, n. 16103

  Casi recenti che ribadiscono la distinzione tra debito e credito e i limiti del potere di verifica dell'Amministrazione quando sono decorsi i termini di accertamento

• Cass., 15 maggio 2023, n. 13200

  Riferimento giurisprudenziale citato dall'Ufficio in tema di contestazione dei crediti

• Corte di Giustizia UE, causa C-446/18 (Agrobet CZ), 14 maggio 2020

  Interpretazione unionale richiamata per dire che il diritto alla detrazione va valutato in relazione a operazioni precise e non come un'unità inscindibile risultante dal calcolo globale della dichiarazione

• artt. 23, 53, 3 e 97 Cost.

  Richiamate nella motivazione per verificare compatibilità costituzionale delle regole sulla dichiarazione e sul potere di rettifica dell'Amministrazione

Massime di principio

• Distinguere sempre la natura del credito IVA: se nasce da un'errata sottostima del debito (che richiede rettifica dell'imponibile) o se deriva dal 'coacervo' delle poste detraibili che generano un'eccedenza indipendente. Le regole di decadenza e le possibilità di contestazione amministrativa/cassativa possono variare a seconda di questa distinzione.
• Quando il credito IVA è originario di un esercizio e risulta già esposto nella dichiarazione relativa a quell'esercizio, i termini di decadenza per l'accertamento devono essere valutati a partire dalla dichiarazione in cui il credito è stato originariamente riportato (cioè dall'annualità in cui è nata la posizione), anche se il rimborso viene richiesto in un esercizio successivo.
• La mera inerzia dell'Amministrazione non produce automaticamente il riconoscimento del credito: il contribuente resta gravato dell'onere di provare i fatti generatori del credito (fatture, documentazione delle operazioni). Conservare e produrre la documentazione è essenziale.
• Le pronunce delle Sezioni Unite che consentono all'Amministrazione di contestare crediti anche dopo la scadenza dei termini vanno interpretate con attenzione: trovano applicazione entro i limiti e nelle ipotesi chiarite dalla giurisprudenza (distinzione tra crediti derivanti da sottostima del debito e crediti indipendenti), per cui non costituiscono regola assoluta che valga in ogni caso.
• In operazioni di gruppo e con trasferimenti/interscambi infragruppo, occorre particolare attenzione alla documentazione contabile e alla evidenza di movimentazioni finanziarie reali; gli uffici possono indagare le compensazioni infragruppo e le note di credito che incidono sul credito IVA richiesto.