Cassazione Civile, Sentenza n. 20577/2023 del 17/07/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale Abruzzo che, confermando parzialmente l'avviso di accertamento per IRPEF 2006, aveva dichiarato non imponibili in Italia i dividendi percepiti dal contribuente dalla società spagnola Pigro S.L. per € 135.675,00; l'Agenzia deduceva (i) errato calcolo del dies a quo per la decorrenza dei termini di impugnazione in relazione alla notifica effettuata con deposito presso la casa comunale (art. 60 DPR 600/1973), (ii) vizi di motivazione della sentenza della CTR, e (iii) errata interpretazione e applicazione della Convenzione Italia-Spagna e della normativa interna circa la tassazione dei dividendi esteri e il credito d'imposta (artt. 10 e 22 Convenzione, art. 2 DPR 917/1986).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i primi due motivi: (i) ha confermato che la notifica via deposito presso la casa comunale non poteva essere qualificata come perfezionata ai sensi dell'art. 60, comma 1, lett. e) DPR 600/1973 perché dagli atti non risultano ricerche nel comune atte ad accertare l'irreperibilità assoluta del contribuente; pertanto la notificazione si è perfezionata solo alla data di ritiro del plico (31 gennaio 2012) e il ricorso del contribuente notificato il 2 aprile 2012 era tempestivo; (ii) ha ritenuto che la CTR avesse fornito adeguata motivazione. Il terzo motivo è stato invece accolto: la CTR aveva errato nel ritenere che l'imposta pagata in Spagna escludesse qualsiasi imposizione in Italia; la Corte ha richiamato l'art. 10 (commi 1 e 2) e l'art. 22 della Convenzione Italia-Spagna, precisando che i dividendi sono imponibili nello Stato di residenza del beneficiario (Italia) e che lo Stato della fonte (Spagna) può tassare con un limite massimo del 15%, ma tale imposta va detratta (credito) dall'imposta italiana senza annullarla oltre il limite consentito; la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio ad altra composizione della CTR Abruzzo per nuovo giudizio conforme al principio di diritto indicato.

Norme richiamate

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 21

  Riferimento alle norme sul procedimento davanti alle Commissioni tributarie e ai termini di impugnazione; la Corte si è limitata a ricordare la disciplina processuale collegata alla notificazione e alle impugnazioni

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, primo comma, lett. e)

  La Corte precisa che la notifica mediante deposito presso la casa comunale ai sensi dell'art. 60, comma 1, lett. e) può essere utilizzata solo quando risulti l'irreperibilità assoluta del contribuente nel Comune del domicilio fiscale e che il messo notificatore deve aver effettuato ricerche nel Comune per accertarlo; in mancanza di tali ricerche la notifica non si perfeziona secondo tale modalità

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 36 e 61

  Citati nel motivo di doglianza sulla motivazione della sentenza della CTR; la Corte ha ritenuto che la motivazione fosse comunque adeguata e conforme ai citati articoli che disciplinano i requisiti motivazionali delle decisioni

• art. 132 cod. proc. civ.

  Riferimento alla motivazione delle sentenze; la Corte ha valutato che la CTR avesse esposto le ragioni del proprio convincimento in modo sufficiente

• Convenzione tra Italia e Spagna per evitare le doppie imposizioni (ratificata con legge 29 settembre 1980, n. 663), art. 10, comma 1 e comma 2

  "i dividendi pagati da una società residente di uno Stato contraente ad un residente dell'altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato"; "tali dividendi possono essere tassati nello Stato contraente di cui la società che paga i dividendi è residente ... ma ... l'imposta così applicata non può eccedere il 15 per cento dell'ammontare lordo di tali dividendi"

  Principio: i dividendi sono imponibili nello Stato di residenza del beneficiario (Italia), ma lo Stato fonte (Spagna) può tassare fino al 15%; tale imposizione della fonte non esclude l'imposizione nello Stato di residenza, che deve tener conto (con meccanismi di deduzione/credito) dell'imposta pagata nello Stato della fonte

• Convenzione Italia-Spagna, art. 22, comma 2

  "Se un residente dell'Italia possiede elementi di reddito che sono imponibili in Spagna, l'Italia ... deve dedurre dalle imposte così calcolate l'imposta sui redditi pagata in Spagna, ma l'ammontare della deduzione non può eccedere la quota di imposta italiana attribuibile ai predetti elementi di reddito nella proporzione in cui gli stessi concorrono alla formazione del reddito complessivo"

  Stabilisce il metodo per eliminare la doppia imposizione: l'Italia include i redditi esteri nella base imponibile e detrae l'imposta pagata all'estero entro il limite dell'imposta italiana attribuibile a quegli elementi di reddito

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 2

  Richiamato in relazione alla qualificazione dei redditi di fonte estera e alla disciplina fiscale interna applicabile; la Corte richiama il principio di coordinamento tra normativa interna e convenzione internazionale per l'eliminazione della doppia imposizione

Massime di principio

• Notificazioni tributarie con deposito in casa comunale (art. 60 DPR 600/1973): vanno usate solo quando risulti l'irreperibilità assoluta nel Comune del domicilio fiscale; il messo notificatore deve aver effettuato e attestato ricerche nel Comune per escludere un mero cambio di indirizzo interno. In mancanza di queste ricerche, la notifica si perfeziona solo al momento del ritiro del plico e i termini di impugnazione decorrono da tale data.
• Onere di motivazione del giudice tributario: la sentenza deve esporre chiaramente le ragioni del convincimento; affermazioni generiche possono essere insufficienti, ma se dal testo emergono i punti decisivi e la logica della decisione la motivazione è considerata valida.
• Tassazione dei dividendi esteri tra Italia e Spagna (Convenzione): il principio generale è la tassazione nello Stato di residenza del beneficiario (Italia). Lo Stato della fonte (Spagna) può tassare i dividendi, ma con un limite massimo (15%). L'imposta pagata nello Stato della fonte deve essere portata in detrazione/credito dall'Italia fino al limite dell'imposta italiana attribuibile a quei redditi; non può risultare in un'esenzione integrale in Italia se la normativa italiana prevede una maggiore imposizione complessiva.
• Prassi per il contribuente che ha subito ritenute all'estero: conservare documentazione probatoria della ritenuta estera (certificazioni, dichiarazioni della società erogante, attestazioni dell'ente tributario estero) e dimostrare l'effettiva qualità di beneficiario effettivo; in fase di accertamento italiano l'amministrazione calcolerà l'imposta dovuta in Italia e detrarrà quella estera nei limiti previsti dalla Convenzione e dalla normativa interna.
• Se in giudizio la CTR esclude l'imposizione in Italia per dividendi già tassati all'estero, l'Amministrazione può ricorrere in Cassazione e ottenere l'annullamento per errata interpretazione della Convenzione, con rinvio per nuovo esame secondo i criteri di credito/deduzione previsti.