Sentenza del 22/10/2019 n. 26894 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva contestato alla società l'indebita detrazione e compensazione dell'IVA relativa a due fatture emesse a titolo di acconto per un contratto di gestione di automezzi e personale. Il contratto conteneva una clausola risolutiva espressa e la prestatrice, non avendo ricevuto il pagamento, aveva emesso una nota di credito per annullare gli effetti delle fatture. La committente aveva però continuato a detrarre l'IVA senza registrare tempestivamente la variazione. La ricorrente sosteneva che dovesse applicarsi l'art. 19 del d.P.R. n. 633/1972, che la nota di credito non le fosse stata formalmente comunicata e che il termine di registrazione previsto dall'art. 25 riguardasse soltanto il prestatore.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso e confermato la decisione della Commissione Tributaria Regionale. Ha stabilito che, quando l'operazione viene meno dopo la registrazione della fattura per effetto della risoluzione del contratto, il committente deve registrare la variazione ai sensi dell'art. 26, comma 2, e degli artt. 23 e 24 del d.P.R. n. 633/1972, neutralizzando la detrazione precedentemente effettuata. L'annotazione deve essere eseguita entro quindici giorni dalla ricezione della nota di credito e la variazione deve risultare nella successiva liquidazione, comunque entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all'anno di ricezione della fattura. La Corte ha inoltre ritenuto inammissibile la contestazione sulla mancata comunicazione formale, poiché la società aveva comunque avuto conoscenza della nota di credito e l'aveva registrata, seppur tardivamente. La ricorrente è stata condannata alle spese del giudizio, liquidate in 13.000 euro oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Art. 26, comma 2, d.P.R. n. 633/1972

  Se un'operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione [...] viene meno [...] in conseguenza di [...] risoluzione [...] il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione [...] l'imposta corrispondente alla variazione [...]. Il cessionario o committente [...] deve in tal caso registrare la variazione a norma dell'articolo 23 o dell'articolo 24.

  La norma disciplina sia il diritto del cedente o prestatore di recuperare l'IVA mediante nota di variazione, sia l'obbligo del cessionario o committente di eliminare la detrazione originariamente effettuata quando viene meno il titolo negoziale dell'operazione.

• Art. 23 d.P.R. n. 633/1972

  Il riferimento all'annotazione nel registro delle fatture emesse consente al committente di neutralizzare contabilmente la precedente registrazione dell'IVA detratta; la registrazione deve essere effettuata entro quindici giorni dalla ricezione della nota di credito.

• Art. 24 d.P.R. n. 633/1972

  La disposizione rileva per la registrazione delle variazioni da parte dei soggetti che adottano i registri previsti per i contribuenti minori o per specifici regimi contabili.

• Art. 25 d.P.R. n. 633/1972

  Disciplina la registrazione delle fatture e delle bollette doganali relative agli acquisti; nel caso esaminato costituisce il riferimento per la precedente registrazione dell'IVA detratta, che deve essere successivamente neutralizzata.

• Art. 19, comma 1, d.P.R. n. 633/1972

  La norma è richiamata dall'art. 26, comma 2, per riconoscere al cedente o prestatore il diritto di detrarre l'IVA corrispondente alla variazione; non costituisce, invece, la disciplina alternativa applicabile al committente per evitare la rettifica della detrazione.

Massime di principio

• Se una fattura è stata registrata e successivamente il contratto sottostante viene risolto, annullato o comunque viene meno, il cessionario o committente deve rettificare la detrazione IVA già effettuata.
• La ricezione di una nota di credito impone al cessionario di registrare tempestivamente la variazione, normalmente entro quindici giorni, e di farla confluire nella liquidazione IVA successiva.
• La rettifica deve comunque essere effettuata entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all'anno in cui la fattura o la nota di credito è stata ricevuta, evitando di mantenere una detrazione non più spettante.
• Una nota di credito può costituire anche manifestazione della volontà del prestatore di avvalersi di una clausola risolutiva espressa, purché il destinatario ne abbia avuto conoscenza; la prova del momento di ricezione è quindi rilevante.
• Il mancato pagamento, da solo, non comporta sempre la possibilità di emettere una nota di variazione: occorre che ricorra una delle ipotesi previste dall'art. 26, come la risoluzione contrattuale o una procedura concorsuale o esecutiva infruttuosa.
• Il sistema mira a mantenere simmetria fiscale tra le parti: il prestatore recupera l'IVA precedentemente versata, mentre il committente deve riversare all'Erario l'IVA precedentemente detratta.