Sentenza del 29/09/2020 n. 2059 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva emesso un avviso di liquidazione chiedendo il pagamento dell'imposta di registro in misura fissa pari a Euro 200 per la clausola contrattuale che prevedeva interessi di mora (tasso legale maggiorato di 2 punti). L'Ufficio ha qualificato tale clausola come clausola penale autonoma o come condizione sospensiva, invocando l'applicazione dell'art. 27 del d.p.r. n. 131/1986 (registrazione in misura fissa per atti soggetti a condizione sospensiva) e sostenendo che l'imposta proporzionale si applicherebbe solo a seguito dell'inadempimento del conduttore.

La decisione

La Commissione ha respinto l'appello dell'Ufficio e confermato la sentenza della CTP che aveva accolto il ricorso di F. M. M. La Commissione ha ritenuto infondato qualificare la clausola sugli interessi moratori come clausola penale autonoma o come condizione sospensiva. Ha precisato che gli interessi moratori sono uno strumento distinto dalla clausola penale e che, in ogni caso, la clausola sugli interessi non ha autonomia rispetto alle altre previsioni del contratto di locazione né sospende l'efficacia del contratto. Ne consegue che non è dovuta alcuna imposta di registro in misura fissa per quella previsione contrattuale. Non si è deciso sulle spese di lite per la mancata costituzione del resistente in appello.

Norme richiamate

• d.p.r. n. 131 del 1986, art. 27

  Norma che dispone la registrazione in misura fissa per gli atti soggetti a condizione sospensiva. La Commissione ha ritenuto che la clausola sugli interessi moratori non configuri una condizione sospensiva, quindi l'art. 27 non è applicabile.

• d.p.r. n. 131 del 1986, art. 21, comma 1

  Articolo richiamato dall'Ufficio come alternativa alla disciplina in misura fissa; la pronuncia conferma che la disciplina della registrazione proporzionale del contratto di locazione non viene meno per la presenza della clausola sugli interessi moratori.

• d.p.r. n. 131 del 1986, artt. 20 e 21

  Richiamati dall'Ufficio nella difesa circa il momento in cui si applicherebbe l'imposta proporzionale. La Commissione non ha ritenuto che dette disposizioni giustifichino l'applicazione della misura fissa alla clausola sugli interessi moratori.

• codice civile, art. 1587

  Riferimento invocato dall'Ufficio per sostenere che l'efficacia della clausola maturerebbe solo con l'inadempimento del conduttore; la Commissione ha ritenuto che la clausola sugli interessi non sia una condizione sospensiva richiamabile a tal fine.

• Costituzione, art. 23

  Rilevata la proibizione di estendere per analogia una norma impositiva tributaria. La Commissione ha osservato che assimilare per analogia gli interessi moratori alla clausola penale per imporre la tassa fissa sarebbe vietato.

Massime di principio

• La clausola che stabilisce interessi moratori per il ritardo nel pagamento del canone di locazione deve essere considerata accessoria e funzionale all'obbligazione principale e non una disposizione autonoma del contratto; pertanto non giustifica, di per sé, l'applicazione dell'imposta di registro in misura fissa.
• Perché un'elemento contrattuale sia assoggettato all'imposta in misura fissa come atto soggetto a condizione sospensiva occorre che esso configur i effettivamente una condizione sospensiva o una autonoma clausola penale: la mera previsione di interessi di mora non soddisfa questi requisiti.
• L'Amministrazione finanziaria non può ricorrere all'analogia normativa per estendere la misura fissa dell'imposta a fattispecie non espressamente previste dalla norma, in quanto ciò sarebbe contrario al principio costituzionale che vieta l'uso di analogie estensive in materia tributaria.
• Nella verifica va valutata la reale autonomia e l'effetto pratico della clausola rispetto al resto del contratto: se la clausola è funzionale al canone e non ne condiziona l'efficacia, essa si considera parte integrante dell'atto soggetto all'imposta proporzionale.
• In caso di dubbio, l'Ufficio deve motivare con chiarezza perché una clausola abbia natura autonoma o sospensiva e non limitarsi a assimilazioni concettuali fra istituti giuridici diversi (interessi moratori vs clausola penale).